هدف این استاندارد تجویز مبنایی برای ارائه صورتهای مالی با مقاصد عمومی یک واحد تجاری به منظور حصول اطمینان از قابلیت مقایسه با صورتهای مالی دورههای قبل آن واحد و با صورتهای مالی سایر واحدهای تجاری میباشد. برای دستیابی به این هدف، در این استاندارد ملاحظات کلی درخصوص نحوه ارائه صورتهای مالی، رهنمودهایی درباره ساختار آنها و حداقل الزامات درخصوص محتوای صورتهای مالی ارائه شده است. چگونگی شناخت، اندازهگیری و افشای معاملات و سایر رویدادهای خاص در سایر استانداردهای حسابداری ارائه میشود.[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="colspan: 2"] فهرست مندرجات[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"][/TD] [TD="width: 95, align: center"]شماره بند[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473"] [*=center]· مقدمه [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473"] [*=center]· دامنه کاربرد [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۵ – ۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473"] [*=center]· هدف صورتهای مالی [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473"] [*=center]· مسئولیت صورتهای مالی [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473"] [*=center]· اجزای صورتهای مالی [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473"] [*=center]· ملاحظات کلی [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۰ – ۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– ارائه مطلوب و رعایت استانداردهای حسابداری[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۱۶ – ۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– رویههای حسابداری[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۱۹ – ۱۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– تداوم فعالیت[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۲۲ – ۲۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– مبنای تعهدی [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۲۴ – ۲۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– ثبات رویه در نحوه ارائه[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۲۶ – ۲۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– اهمیت و تجمیع[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳۰ – ۲۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– تهاتر[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳۶ – ۳۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– اطلاعات مقایسهای[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۰ – ۳۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473"] [*=center]· ساختار و محتوا [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۷۷ – ۴۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– مقدمه[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۲ – ۴۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– تشخیص صورتهای مالی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۷ – ۴۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– دوره گزارشگری[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۸[/TD] [/TR] [/TABLE] [TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="colspan: 2, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"][/TD] [TD="width: 102, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]– به موقع بودن[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۴۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]– ترازنامه[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۵۷ – ۵۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]اطلاعاتی که در ترازنامه ارائه میشود[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۵۴ – ۵۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]اطلاعاتی که در ترازنامه یا در یادداشتهای توضیحی افشا میشود[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۵۷ – ۵۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]– صورت سود و زیان[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۶۷ – ۵۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]اطلاعاتی که در صورت سود و زیان ارائه میشود[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۶۳ – ۵۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]اطلاعاتی که در صورت سود و زیان یا در یادداشتهای توضیحی افشا میشود[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۶۷ – ۶۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]– صورت سود و زیان جامع و تغییرات حقوق صاحبان سرمایه[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۶۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]– صورت جریان وجوه نقد[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۶۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]–یادداشتهای توضیحی [/TD] [TD="width: 102, align: center"]۷۸ – ۷۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]ساختار[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۷۳ – ۷۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]افشای رویههای حسابداری[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۷۷ – ۷۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465, align: center"]سایر موارد افشا[/TD] [TD="width: 102, align: center"]۷۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465"] [*=center]· تاریخ اجرا [/TD] [TD="width: 102, align: center"]۷۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465"] [*=center]· مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری [/TD] [TD="width: 102, align: center"]۸۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 465"] [*=center]· پیوست : نمونهای از ساختار ترازنامه و صورت سود و زیان [/TD] [TD="width: 102, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] این استاندارد باید با توجه به ”مقدمهای بر استانداردهای حسابداری“ مطالعه و بکار گرفته شود. مقدمـه ۱ . هدف این استاندارد تجویز مبنایی برای ارائه صورتهای مالی با مقاصد عمومی یک واحد تجاری بهمنظور حصول اطمینان از قابلیت مقایسه با صورتهای مالی دورههای قبل آن واحد و با صورتهای مالی سایر واحدهای تجاری میباشد. برای دستیابی به این هدف، دراین استاندارد ملاحظات کلی درخصوص نحوه ارائه صورتهای مالی، رهنمودهایی درباره ساختار آنها و حداقل الزامات درخصوص محتوای صورتهای مالی ارائه شده است. چگونگی شناخت، اندازهگیری و افشای معاملات و سایر رویدادهای خاص در سایر استانداردهای حسابداری ارائه میشود. دامنه کاربرد ۲ . الزامات این استاندارد باید در ارائه کلیه ”صورتهای مالی با مقاصد عمومی“ که براساس استانداردهای حسابداری تهیه و ارائه میشود، بکار گرفته شود. ۳ . صورتهای مالی با مقاصد عمومی (که از این پس صورتهای مالی نامیده میشود) برای پاسخگویی به نیازهای استفادهکنندگانی تهیه میشود که در موقعیت دریافت گزارشهای متناسب با نیازهای اطلاعاتی خاص خود نیستند. صورتهای مالی بهطور جداگانه یا همراه با سایر گزارشها، جهت استفاده عموم ارائه میشود. مفاد این استاندارد برای صورتهای مالی تلفیقی گروه واحدهای تجاری نیز کاربرد دارد. ۴ . در این استاندارد واژههایی بکار گرفته میشود که در واحدهای تجاری (انتفاعی) اعماز خصوصی یا عمومی کاربرد دارد. واحدهای غیرانتفاعی برای بکارگیری الزامات این استاندارد ممکن است نیازمند انجام تعدیلاتی در عناوین اقلام اصلی صورتهای مالی خود یا ارائه اطلاعات بیشتر باشند. ۵ . نحوه ارائه داراییهای جاری و بدهیهای جاری بخشی از موضوع این استاندارد است لیکن بهطور جداگانه در استاندارد حسابداری شماره ۱۴ مطرح شده است. هدف صورتهای مالی ۶ . هدف صورتهای مالی، ارائه اطلاعاتی تلخیص و طبقهبندی شده درباره وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطافپذیری مالی واحد تجاری است که برای طیفی گسترده از استفادهکنندگان صورتهای مالی در اتخاذ تصمیمات اقتصادی مفید واقع شود. صورتهای مالی همچنین نتایج ایفای وظیفه مباشرت مدیریت یا حسابدهی آنها را درقبال منابعی که دراختیارشان قرار گرفته است، نشان میدهد. بهمنظور دستیابی به این هدف، درصورتهای مالی یک واحد تجاری اطلاعاتی درباره موارد زیر ارائه میشود: الف. داراییها، ب . بدهیها، ج . حقوق صاحبان سرمایه، د . درآمدها، ﻫ . هزینهها، و و . جریانهای نقدی. این اطلاعات، همراه با سایر اطلاعات مندرج در یادداشتهای توضیحی، استفادهکنندگان صورتهای مالی را در پیشبینی جریانهای نقدی آتی واحد تجاری و خصوصاً در زمانبندی و اطمینان از توانایی آن در ایجاد وجه نقد کمک میکند. مسئولیت صورتهای مالی ۷ . مسئولیت تهیه و ارائه صورتهای مالی با هیأتمدیره یا سایر ارکان ادارهکننده واحد تجاری است. اجزای صورتهای مالی ۸ . مجموعه کامل صورتهای مالی شامل اجزای زیر است: الف. صورتهای مالی اساسی: ۱ . ترازنامه، ۲ . صورت سود و زیان، ۳ . صورت سود و زیان جامع، و ۴ . صورت جریان وجوه نقد . ب . یادداشتهای توضیحی. ملاحظات کلی ارائه مطلوب و رعایت استانداردهای حسابداری ۹ . صورتهای مالی باید وضعیت مالی، عملکرد مالی و جریانهای نقدی واحد تجاری را بهنحو مطلوب ارائه کند. تقریباً در تمام شرایط، اعمال مناسب الزامات استانداردهای حسابداری همراه با افشای اطلاعات اضافی در صورت لزوم، منجر به ارائه صورتهای مالی بهنحو مطلوب میشود. ۱۰ . هرواحد تجاری که صورتهای مالی آن طبق استانداردهای حسابداری تهیه و ارائه میشود باید این واقعیت را افشا کند. در صورتهای مالی نباید ذکر کرد که این صورتها طبق استانداردهای حسابداری تهیه شده است، مگراینکه در تهیه صورتهای مزبور مفاد تمام الزامات مندرج در استانداردهای مربوط رعایت شده باشد. ۱۱ . بکارگیری نامناسب استانداردهای حسابداری، ازطریق افشا در یادداشتهای توضیحی، جبران نمیشود. ۱۲ . در موارد بسیار نادر، چنانچه مدیریت واحدتجاری به این نتیجه برسد که رعایت یکی از الزامات استانداردهای حسابداری، صورتهای مالی را گمراهکننده میسازد و بنابراین انحراف از آن بهمنظور دستیابی به ارائه صورتهای مالی بهنحو مطلوب ضروری است، باید موارد زیر را افشا کند: الف . این مطلب که بنا به اعتقاد مدیریت واحد تجاری، صورتهای مالی، وضعیت مالی، عملکرد مالی و جریانهای نقدی واحد تجاری را بهنحو مطلوب منعکس میکند، ب . تصریح اینکه صورتهای مالی از تمام جنبههای بااهمیت مطابق با استانداردهای حسابداری میباشد، بهاستثنای انحراف از الزامات یک استاندارد حسابداری که بهمنظور ارائه مطلوب صورتهای مالی انجام گرفته است، ج . استانداردی که الزامات آن رعایت نشده است، ماهیت انحراف شامل شیوه حسابداری مقرر در استاندارد، اینکه چرا کاربرد شیوه مقرر در استاندارد صورتهای مالی را گمراهکننده میسازد و شیوه حسابداری بکار گرفته شده، و د . اثر مالی انحراف بر سود یا زیان خالص، داراییها، بدهیها و حقوق صاحبان سرمایه در هریک از دورههای مورد گزارش. ۱۳. برای ارائه صورتهای مالی بهنحو مطلوب، رعایت موارد زیر الزامی است: الف. انتخاب و اعمال رویههای حسابداری طبق مفاد بند ۱۷، ب . ارائه اطلاعات شامل رویههای حسابداری، بهگونهای که اطلاعات، مربوط، قابلاتکا، قابل مقایسه و قابل فهم باشد، و ج . ارائه اطلاعات اضافی درمواردی که رعایت الزامات مقرر در استانداردهای حسابداری برای درک اثر معاملات یا سایر رویدادهای خاص بر وضعیت مالی و عملکرد مالی واحد تجاری توسط استفادهکنندگان صورتهای مالی کافی نباشد. ۱۴. در موارد نادر ممکن است کاربرد الزامات یک استاندارد حسابداری به ارائه صورتهای مالی گمراهکننده، منجر شود. این امر تنها درمواردی روی میدهد که شیوه مقرر در استاندارد مورد نظر بهوضوح نامناسب باشد، بهگونهای که نتوان ازطریق کاربرد الزامات آن استاندارد یا بهوسیله افشای اطلاعات اضافی، به ارائه صورتهای مالی بهنحو مطلوب دست یافت. این موضوع که کاربرد شیوه دیگر نیز میتواند به ارائه صورتهای مالی بهنحو مطلوب منجر شود، بهتنهایی برای توجیه انحراف از شیوه مقرر، مناسب نیست. ۱۵. برای ارزیابی ضرورت انحراف از الزامات یک استاندارد حسابداری، ملاحظات مندرج در صفحه بعد مدنظر قرار میگیرد : الف. هدف از الزام مقرر و اینکه چرا در شرایط خاص مورد نظر، هدف مزبور نامربوط یا دست نیافتنی است. ب . تفاوت شرایط واحد تجاری با شرایط سایر واحدهای تجاری که الزام مورد نظر را رعایت میکنند. ۱۶. نظر به اینکه انتظار میرود شرایط ایجابکننده انحراف بسیار نادر باشد و ضرورت انحراف نیز موضوعی بحثانگیز و مستلزم قضاوت است، بنابراین آگاهی از عدم رعایت الزامات استاندارد حسابداری برای استفادهکنندگان اهمیت دارد. همچنین برای اینکه استفادهکنندگان بتوانند درمورد انحراف بهطور آگاهانه قضاوت و تعدیلات لازم را جهت انطباق با استاندارد مورد نظر محاسبه کنند، اطلاعات کافی در صورتهای مالی ارائه میشود. رویههای حسابداری ۱۷ . مدیریت واحد تجاری باید رویههای حسابداری را بهگونهای انتخاب و اعمال کند که صورتهای مالی با تمام الزامات استانداردهای حسابداری مربوط مطابقت داشته باشد. درصورت نبود استاندارد خاص، مدیریت باید رویهها را بهگونهای تعیین کند تا اطمینان یابد صورتهای مالی اطلاعاتی را فراهم میآورد که : الف . به نیازهای تصمیمگیری استفادهکنندگان مربوط است، و ب . قابل اتکاست بهگونهای که : ۱ . وضعیت مالی و عملکرد مالی واحد تجاری را صادقانه بیان میکند، ۲ . منعکس کننده محتوای اقتصادی و نه فقط شکل حقوقی معاملات و سایر رویدادهاست، ۳ . بیطرفانه یعنی عاری از تمایلات جانبدارانه است، ۴ . محتاطانه است، و ۵ . از تمام جنبههای بااهمیت، کامل است. ۱۸. رویههای حسابداری راهکارهای ویژهای است که واحد تجاری برای تهیه و ارائه صورتهای مالی انتخاب میکند. راهکارهای مزبور که در استانداردهای حسابداری مشخص شدهاند برای اعمال اصول مندرج در مفاهیم نظری گزارشگری مالی درمورد اقلام، معاملات و سایر رویدادهای مالی و بویژه موارد زیر ایجاد شده است: الف. اندازهگیری و تجدید اندازهگیری داراییها و بدهیها درمواردی که مبالغ مربوط از اهمیت نسبی برخوردار است، و ب . نحوه و زمان شناخت تغییرات در داراییها و بدهیها در صورتهای عملکرد مالی. ۱۹. در صورت نبود استاندارد حسابداری خاص، مدیریت رویههایی را بکار میبرد که بهارائه مفیدترین اطلاعات در صورتهای مالی منجر شود. این امر مستلزم بکارگیری قضاوت توسط مدیریت واحد تجاری با مدنظر قرار دادن ملاحظات زیر است: الف. الزامات استانداردهای حسابداری برای موضوعات مشابه و مربوط، ب . تعاریف، معیارهای شناخت و اندازهگیری داراییها، بدهیها، درآمدها و هزینهها مندرج در مفاهیم نظری گزارشگری مالی، و ج . استانداردهای صادره توسط سایر مراجع حرفهای معتبر و رویههای پذیرفته شده صنعت تا میزانی که با موارد الف و ب این بند سازگار باشد. تداوم فعالیت ۲۰. مدیریت در زمان تهیه صورتهای مالی، باید توان ادامه فعالیت واحد تجاری را ارزیابی کند. صورتهای مالی باید برمبنای تداوم فعالیت تهیه شود مگر اینکه مدیریت قصد انحلال یا توقف عملیات واحد تجاری را داشته باشد، یا عملاً ناچار به انجام این امر شود. درمواردی که مدیریت از رویدادها و شرایطی آگاهی یابد که ممکن است ابهام اساسی نسبت به توانایی تداوم فعالیت واحد تجاری ایجاد کند، این ابهام باید افشا شود. چنانچه صورتهای مالی برمبنای تداوم فعالیت تهیه نشود، این واقعیت باید همراه با مبنای تهیه صورتهای مالی و اینکه چرا واحد تجاری فاقد تداوم فعالیت تلقی شده است، افشا شود. ۲۱. تداوم فعالیت به معنای ادامه عملیات واحد تجاری در آینده قابل پیشبینی است. یعنی در تهیه و ارائه صورتهای مالی، هیچ قصد یا الزامی به انحلال واحد تجاری یا کاهش قابلتوجه در حجم عملیات واحد تجاری فرض نمیشود. ۲۲. مدیریت برای ارزیابی تداوم فعالیت، تمام اطلاعات موجود درخصوص آینده قابل پیشبینی (حداقل ۱۲ ماه پس از تاریخ ترازنامه) را بررسی میکند. میزان این بررسی به واقعیات موجود در هرمورد بستگی دارد. درمواردی که واحد تجاری دارای سابقه سودآوری است و بهآسانی به منابع مالی دسترسی دارد، نتیجهگیری درباره مناسببودن کاربرد مبنای تداوم فعالیت برای واحد تجاری میتواند بدون تجزیه و تحلیل تفصیلی، امکانپذیر باشد. درغیر این صورت، برای ارزیابی تداوم فعالیت ممکن است بررسی مواردی ازقبیل عوامل مؤثر بر سودآوری جاری و مورد انتظار، جداول زمانی بازپرداخت بدهیها و منابع بالقوه تأمین مالی ضروری باشد. مبنای تعهدی ۲۳. بهاستثنای اطلاعات مربوط به جریانهای نقدی، واحد تجاری باید صورتهای مالی خود را برمبنای تعهدی تهیه کند. ۲۴. در مبنای تعهدی، معاملات و سایر رویدادها در زمان وقوع (و نه در زمان دریافت یا پرداخت وجه نقد) شناسایی و در اسناد و مدارک حسابداری ثبت میشود و در صورتهای مالی دورههای مربوط انعکاس مییابد. بسیاری از هزینهها بر مبنای رابطه مستقیم مخارج تحملشده با درآمدهای تحصیلشده در صورت سود و زیان شناسایی میشود (تطابق هزینه و درآمد). در هرصورت، کاربرد مفهوم تطابق، شناخت اقلامی را در ترازنامه که با تعریف داراییها یا بدهیها انطباق ندارد، مجاز نمیشمرد. ثبات رویه در نحوه ارائه ۲۵. نحوه ارائه و طبقهبندی اقلام در صورتهای مالی از یک دوره به دوره بعد نباید تغییر کند مگر درمواردی که: الف . تغییری عمده در ماهیت عملیات واحد تجاری یا تجدید نظر در نحوه ارائه صورتهای مالی حاکی از این باشد که تغییر مزبور به ارائه مناسبتر معاملات یا سایر رویدادها منجر شود، یا ب . تغییری در نحوه ارائه، به موجب یک استاندارد حسابداری الزامی شود. ۲۶. تحصیل یا واگذاری داراییهای عمده یا تجدیدنظر در نحوه ارائه صورتهای مالی ممکن است مستلزم ارائه صورتهای مالی به شکلی متفاوت باشد. تنها درشرایطی که ادامه ارائه صورتهای مالی به شکل جدید محتمل باشد یا اینکه منافع ارائه صورتهای مالی به شکل جدید بهروشنی مشخص باشد، واحد تجاری باید نحوه ارائه صورتهای مالی خود را تغییر دهد. درصورت ایجاد تغییر در نحوه ارائه صورتهای مالی، واحد تجاری اطلاعات مقایسهای را طبق مندرجات بند ۳۹ این استاندارد تجدید طبقهبندی میکند. اهمیت و تجمیع ۲۷. تمام اقلام بااهمیت باید بهطور جداگانه در صورتهای مالی ارائه شود. مبالغ کم اهمیت باید با مبالغ دارای ماهیت یا کارکرد مشابه جمع شود و نیازی به ارائه جداگانه آنها نیست. ۲۸. صورتهای مالی حاصل پردازش تعداد زیادی معاملات و سایر رویدادهاست که با تجمیع آنها در گروههای مختلف براساس ماهیت یا کارکرد، سازمان مییابد. ارائه اطلاعات تلخیص و طبقهبندی شدهای که تشکیل دهنده اقلام اصلی مندرج در صورتهای مالی اساسی یا در یادداشتهای توضیحی است، آخرین مرحله از فرایند تجمیع و طبقهبندی است. چنانچه یک قلم اصلی بهتنهایی بااهمیت نباشد در صورتهای مالی اساسی یا در یادداشتهای توضیحی، با اقلام اصلی دیگر جمع میشود. اهمیت یک قلم ممکن است بهاندازهای نباشد که ارائه جداگانه آن را در صورتهای مالی اساسی توجیه کند، اما افشای جداگانه آن را در یادداشتهای توضیحی ایجاب کند. ۲۹. در این استاندارد، اطلاعاتی بااهمیت تلقی میشود که عدم افشای آن بر تصمیمات اقتصادی استفادهکنندگان که بر مبنای صورتهای مالی اتخاذ میشود، مؤثر واقع شود. اهمیت بهاندازه و ماهیت قلمی بستگی دارد که در شرایط خاص درمورد حذف آن قضاوت میشود. برای اتخاذ تصمیم درباره اهمیت یک قلم یا جمع اقلام، هم اندازه وهم ماهیت آن قلم یا اقلام ارزیابی میشود. متناسب با شرایط، ممکن است یکی از دو عامل یادشده تعیین کننده باشد. برای مثال، داراییهایی که ماهیت و کارکرد مشابه دارند بایکدیگر جمع میشود، حتی اگر مبالغ تک تک آنها قابلتوجه باشد. با وجود این، اقلام عمده که از لحاظ ماهیت یا کارکرد بایکدیگر متفاوت است جداگانه ارائه میشود. ۳۰. چنانچه اجرای الزامات افشای مندرج در استانداردهای حسابداری به اطلاعات بیاهمیت منجر شود، نیازی به رعایت آن نیست. تهاتـر ۳۱. داراییها و بدهیها نباید بایکدیگر تهاتر شود مگر اینکه تهاتر آنها طبق استاندارد حسابداری دیگری الزامی یا مجاز باشد. ۳۲.اقلام درآمد و هزینه باید تنها زمانی تهاتر شود که: الف. یک استاندارد حسابداری تهاتر مزبور را الزامی یا مجاز کرده باشد، یا ب . درآمدها و هزینههای غیرعملیاتی که از معاملات و رویدادهای واحد یا مشابه حاصل میشود، بااهمیت نباشد. چنین مبالغی باید طبق مفاد بند ۲۷ این استاندارد بایکدیگر جمع شود. ۳۳. گزارش جداگانه هردو گروه داراییها و بدهیها، و درآمدها و هزینههای بااهمیت، ضروری است. تهاتر اقلام در ترازنامه یا صورت سود و زیان موجب کاهش توان درک معاملات انجام شده و ارزیابی جریانهای نقدی آتی واحد تجاری توسط استفادهکنندگان میشود مگر درمواردی که تهاتر منعکسکننده محتوای معامله یا رویداد مربوط باشد. گزارش خالص داراییها یعنی داراییها پس از کسر اقلام کاهنده مربوط ازقبیل ذخیره کاهش ارزش موجودیهای مواد و کالا، ذخیره مطالبات مشکوکالوصول و استهلاک انباشته داراییهای ثابت مشهود، تهاتر نیست. ۳۴. تهاتر دو یا چند قلم دریافتنی و پرداختنی تنها زمانی مناسب است که توان واحد تجاری برای تسویه حساب ازطریق پرداخت مبلغ خالص یا عدم پرداخت و الزام دیگری به پرداخت مبلغ خالص، تضمین شده باشد. این تضمین مستلزم وجود حق قانونی تهاتر است و اینکه چنین حقی درصورت ناتوانی دیگری در ایفای تعهد همچنان برقرار باشد. درغیراین صورت معمولاً این امکان وجود دارد که واحد تجاری به ایفای تعهد ملزم شود، بدون آنکه بتواند به منافع اقتصادی آتی دارایی دست یابد. ۳۵. طبق استاندارد حسابداری شماره ۳، درآمد عملیاتی به ارزش منصفانه مابهازای دریافتی یا دریافتنی اندازهگیری میشود. هرواحد تجاری، در روال فعالیتهای عادی خود معاملات دیگری را نیز انجام میدهد که مولد درآمد عملیاتی نیست، اما برای انجام فعالیتهای مولد درآمد عملیاتی آن ضروری است. نتایج اینگونه معاملات ازطریق تهاتر درآمدها و هزینههای مربوط به آن ارائه میشود، به شرط این که تهاتر یاد شده محتوای معامله را منعکس کند. برای مثال: الف. درآمدها و هزینههای غیرعملیاتی حاصل از فروش داراییهای غیرجاری (مانند سرمایهگذاریها و داراییهای ثابت مشهود)، به مبلغ عواید حاصل از فروش دارایی پس از کسر مبلغ دفتری و هزینههای فروش آن گزارش میشود. ب . مخارج قابل استرداد مربوط به قرارداد با یک شخص ثالث با مبالغ دریافتی و دریافتنی در این رابطه، تهاتر و بهصورت خالص گزارش میشود. ۳۶. بهعلاوه، درآمدها و هزینههای غیرعملیاتی حاصل گروهی از معاملات مشابه (ازقبیل سودها و زیانهای حاصل از تسعیر اقلام ارزی یا فروش داراییهای ثابت مشهود) بهصورت خالص گزارش میشود، اما اندازه، ماهیت یا وقوع اینگونه درآمدها و هزینهها ممکن است بهگونهای باشد که افشای جداگانه آنها طبق استاندارد حسابداری شماره ۶ باعنوان گزارش عملکرد مالی ضرورت یابد. اطلاعات مقایسهای ۳۷. صورتهای مالی باید در برگیرنده اقلام مقایسهای دوره قبل باشد به جز درمواردی که یکاستاندارد حسابداری نحوه عمل دیگری را مجاز یا الزامی کرده باشد. اطلاعات مقایسهای تشریحی تا جایی باید افشا شود که جهت درک صورتهای مالی دوره جاری مربوط تلقی گردد. ۳۸. درمواردی، اطلاعات تشریحی ارائه شده در صورتهای مالی دوره (های) قبل به دوره مالی جاری نیز مربوط است. برای نمونه، جزئیات یک دعوای حقوقی که نتیجه آن در تاریخ ترازنامه قبلی مشخص نبوده و تاکنون حل و فصل نشده است، در دوره جاری افشا میشود. ارائه اطلاعات مربوط به ابهامات موجود در تاریخ ترازنامه قبلی و اقدامات انجام شده طی دوره جاری جهت رفع ابهام آنها، برای استفادهکنندگان صورتهای مالی مفید است. ۳۹. درمواردی که نحوه ارائه یا طبقهبندی اقلام در صورتهای مالی اصلاح میشود، بهمنظور اطمینان از قابلیت مقایسه اقلام صورتهای مالی، مبالغ مقایسهای باید تجدید طبقهبندی شود مگر اینکه این امر ممکن نباشد. همچنین ماهیت، مبلغ و دلیل تجدید طبقهبندی باید افشا شود. هرگاه تجدید طبقهبندی مبالغ مقایسهای عملی نباشد، واحد تجاری باید دلیل عدم تجدید طبقهبندی و ماهیت تغییراتی را که درصورت تجدید طبقهبندی ایجاد میشد، افشا کند. ۴۰. در برخی شرایط ممکن است تجدید طبقهبندی اطلاعات مقایسهای عملی نباشد. برای نمونه ممکن است دادهها در دوره (های) قبلی بهگونهای گردآوری شده باشد که تجدید طبقهبندی امکانپذیر نباشد. درچنین شرایطی، ماهیت تعدیلات مربوط، افشا میشود. طبقالزامات استاندارد حسابداری شماره ۶ باعنوان گزارش عملکرد مالی، چنانچه در رویه حسابداری تغییری صورت گیرد ارقام مقایسهای دوره(های) قبل باید برمبنای رویه جدید ارائه مجدد شود. ساختار و محتوا مقدمه ۴۱. براساس این استاندارد، برخی اطلاعات مشخصاً در صورتهای مالی اساسی و برخی دیگر حسب مورد در صورتهای مالی اساسی یا در یادداشتهای توضیحی افشا میشود. درپیوست این استاندارد نمونههای پیشنهادی ترازنامه و صورت سود و زیان یک واحد تجاری که میتوان آن را متناسب با شرایط خاص مورد استفاده قرار داد، ارائه شده است. همچنین در استانداردهای حسابداری شماره ۲ و ۶ بترتیب نمونههایی جهت ارائه صورت جریان وجوه نقد و صورت سود و زیان جامع ارائه شده است. ۴۲. در این استاندارد واژه افشا به معنای وسیع آن به کار رفته که دربرگیرنده ارائه در صورتهای مالی اساسی یا در یادداشتهای توضیحی است. موارد افشای مقرر شده در سایر استانداردهای حسابداری براساس الزامات آن استانداردها صورت میگیرد. تشخیص صورتهای مالی ۴۳. صورتهای مالی باید بهوضوح از سایر اطلاعاتی که همراه آن در یک مجموعه انتشار مییابد قابلتشخیص و متمایز باشد. ۴۴. الزامات استانداردهای حسابداری تنها درمورد صورتهای مالی کاربرد دارد و درخصوص سایر اطلاعاتی که در گزارش سالانه یا سایر مدارک یا گزارشهایی از این قبیل ارائه میشود، کاربرد ندارد. بنابراین، این موضوع اهمیت دارد که استفادهکنندگان بتوانند اطلاعاتی که برمبنای استانداردهای حسابداری تهیه میشود را از سایر اطلاعات تمیز دهند. ۴۵. هریک از اجزای صورتهای مالی باید بهوضوح مشخص شود. بهعلاوه، اطلاعات زیر باید بهگونهای بارز نشان داده شود و در صورت لزوم برای درک صحیح اطلاعات ارائه شده، تکرار شود: الف . نام واحد گزارشگر و شکل حقوقی آن، ب . اینکه صورتهای مالی مربوط به یک واحد تجاری یا مربوط به گروه واحدهای تجاری است، ج . تاریخ ترازنامه یا دوره مالی هرکدام که با اجزای صورتهای مالی مناسبت داشته باشد، د . واحد پول گزارشگری، و ﻫ . سطح دقت به کار رفته در ارائه ارقام صورتهای مالی. ۴۶. الزامات بند ۴۵ معمولاً ازطریق ارائه عناوین برای صفحات و عناوین مختصر برای ستونها در تمام صفحات صورتهای مالی تأمین میشود. ۴۷. در اغلب موارد، ارائه اطلاعات بهصورت هزار ریال یا میلیون ریال قابلیت درک صورتهای مالی را افزایش میدهد. این امر تا آنجایی قابل قبول است که سطح دقت ارائه اطلاعات افشا شود و منجر به حذف اطلاعات مربوط نگردد. دوره گزارشگری ۴۸. صورتهای مالی باید حداقل بهطور سالانه ارائه شود. در شرایط استثنایی که تاریخ ترازنامه واحد تجاری تغییر میکند و صورتهای مالی برای دورهای کوتاهتر از یکسال ارائه میشود، واحد تجاری باید علاوه بر دوره زمانی تحت پوشش صورتهای مالی، موارد زیر را افشا کند: الف. دلیل بکار گرفتن دوره کمتر از یکسال، و ب . این واقعیت که مبالغ مقایسهای مربوط بهصورت سود و زیان، صورت سود و زیان جامع، صورت جریان وجوه نقد و یادداشتهای توضیحی مربوط قابل مقایسه نیست. به موقع بودن ۴۹. چنانچه صورتهای مالی ظرف مدت معقولی بعد از تاریخ ترازنامه دراختیار استفادهکنندگان قرار نگیرد، مفید بودن آن کاهش مییابد. واحد تجاری باید صورتهای مالی خود را حداکثر ظرف مهلت مقرر در قوانین و مقررات مربوط منتشر کند. عواملی نظیر پیچیدگی عملیات واحد تجاری، دلیل کافی برای خودداری از گزارشگری بهموقع محسوب نمیشود. ترازنامه اطلاعاتی که در ترازنامه ارائه میشود ۵۰ . ترازنامه باید حداقل حاوی اقلام اصلی زیر باشد: الف . داراییهای ثابت مشهود، ب . داراییهای نامشهود، ج . سرمایهگذاریها، د . موجودی مواد و کالا، ﻫ . حسابها و اسناد دریافتنی تجاری و سایر حسابهاو اسناد دریافتنی، و . موجودی نقد، ز . حسابها و اسناد پرداختنی تجاری و سایر حسابها و اسناد پرداختنی، ح . ذخیره مالیات، ط . ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان، ی . بدهیهای بلندمدت، ک . سهم اقلیت، و ل . سرمایه و اندوختهها. ۵۱ . علاوه بر موارد مندرج در بند ۵۰، ممکن است به موجب سایر استانداردهای حسابداری، ارائه اقلام اصلی و جمعهای فرعی دیگری در ترازنامه الزامی باشد یا برای ارائه وضعیت مالی واحد تجاری بهنحو مطلوب ضرورت داشته باشد. ۵۲. این استاندارد ترتیب یا شکل ارائه اقلام را تعیین نمیکند. بند ۵۰ تنها فهرست آن گروه از اقلام اصلی را ارائه میکند که به لحاظ ماهیت یا کارکرد بهاندازهای بایکدیگر متفاوتند که ارائه جداگانه آنها در ترازنامه ضرورت مییابد. نمونههای مربوط در پیوست این استاندارد درج شده است. در موارد زیر اقلام اصلی یادشده تعدیل میشود: الف. هرگاه استاندارد حسابداری دیگری ارائه جداگانه یک قلم را در ترازنامه الزامی کند، یا زمانی که مبلغ، ماهیت یا کارکرد یک قلم بهگونهای باشد که ارائه جداگانه آن به ارائه مطلوب وضعیت مالی واحد تجاری کمک کند، آن قلم به اقلام اصلی اضافه میشود، و ب . شرح یا ترتیب درج اقلام ممکن است با توجه به ماهیت واحد تجاری و ماهیت معاملات آن و بهمنظور فراهم آوردن اطلاعات لازم جهت درک کلی وضعیت مالی واحد تجاری تعدیل شود. ۵۳. اقلام اصلی مندرج در بند ۵۰ به لحاظ ماهیت جنبه عام دارد. برای مثال، اقلامی ازقبیل سرقفلی (اعماز سرقفلی محل کسب و سرقفلی ناشی از ترکیب واحدهای تجاری) و داراییهای ناشی از مخارج توسعه که در استانداردهای جداگانهای موردبحث قرار گرفتهاند را میتوان در ترازنامه تحت قلم اصلی داراییهای نامشهود طبقهبندی کرد. ۵۴. قضاوت نسبت به ارائـه جداگانـه اقلام اصلی دیگر، علاوه بـر موارد منـدرج در بنـد۵۰، مبتنیبر ارزیابی موارد زیر است: الف. ماهیت و قابلیت تبدیل به وجه نقد داراییها و اهمیت آنها در اغلب موارد به ارائه جداگانه سرقفلی و داراییهای ناشی از مخارج توسعه، داراییهای پولی و غیرپولی و داراییهای جاری و غیرجاری منجر میشود، ب . کارکرد داراییها در واحد تجاری برای مثال به ارائه جداگانه داراییهای عملیاتی، موجودی مواد و کالا، حسابهای دریافتنی و وجوه نقد منجر میشود، و ج . مبالغ، ماهیت و زمانبندی پرداخت بدهیها برای مثال به ارائه جداگانه بدهیهای متضمن سود تضمینشده و بدون سود تضمینشده منجر و حسب مورد تحت عنوان بدهی جاری یا غیرجاری طبقهبندی میشود. اطلاعاتی که در ترازنامه یا در یادداشتهای توضیحی افشا میشود ۵۵. واحد تجاری باید طبقات فرعی اقلام اصلی را که متناسب با عملیات واحد تجاری طبقهبندی شده است، در ترازنامه یا در یادداشتهای توضیحی افشا کند. در صورت لزوم، هرقلم فرعی باید برحسب ماهیت به اقلام فرعیتری طبقهبندی شود و مبالغ پرداختنی به / دریافتنی از واحد تجاری اصلی، سایر واحدهای تجاری گروه و سایر اشخاص وابسته باید جداگانه افشا شود. ۵۶. تعیین طبقات فرعی یاد شده به الزامات استانداردهای حسابداری، اندازه، ماهیت و کارکرد اقلام مورد نظر بستگی دارد. در اتخاذ تصمیم نسبت به مبنای طبقهبندی فرعی اقلام، عوامل مندرج در بند ۵۴ نیز مورد استفاده قرار میگیرد. موارد افشا درخصوص هرقلم با اقلام دیگر متفاوت است، برای مثال: الف. داراییهای ثابت مشهود برحسب طبقات مندرج در استاندارد حسابداری شماره۱۱ طبقهبندی میشود. ب . اقلام دریافتنی به سرفصلهای حسابها و اسناد دریافتنی تجاری، سایر حسابها و اسناد دریافتنی، طلب از اعضای گروه و طلب از سایر اشخاص وابسته و غیره تفکیک میشود. ج . موجودی مواد و کالا طبق استاندارد حسابداری شماره ۸ باعنوان حسابداری موجودی مواد و کالا، به طبقات فرعی ازقبیل مواد اولیه، کالای در جریان ساخت، کالای ساخته شده، کالای خریداری شده برای فروش، مواد و کالای درراه و سایر موجودیها تفکیک میشود. د . ذخایر به نحوی تفکیک میشود که ذخایر مرتبط با مزایای کارکنان و سایر اقلام را متناسب با عملیات واحد تجاری، به طور جداگانه نشان دهد. ﻫ . سرمایه و اندوختهها به گونهای تفکیک میشود که نمایانگر طبقات مختلف سرمایه پرداخت شده و اندوختهها باشد. ۵۷. واحد تجاری باید موارد زیر را در ترازنامه یا در یادداشتهای توضیحی افشا کند: الف . برای هر یک از طبقات سهام : ۱ . تعداد سهام مصوب، ۲ . تعداد سهام منتشر شده و میزان سرمایه پرداخت شده، ۳ . ارزش اسمی هر سهم، ۴ . حقوق، مزایا و محدودیتهای مربوط، و ۵ . سهام واحد تجاری که در مالکیت واحدهای تجاری فرعی و وابسته است. ب . مبالغ دریافتی بابت افزایش سرمایه قبل از ثبت قانونی آن، ج . صرف سهام، د . ماهیت و موضوع هریک از اندوختهها، و ﻫ . مبالغ منظور شده در صورتهای مالی بابت سود سهام. واحدهای تجاری که به شکلی غیر از شرکت سهامی تشکیل شدهاند، باید اطلاعاتی معادل باموارد پیشگفته را که نمایانگر تغییرات هرطبقه از حقوق مالکانه طی دوره بوده و حقوق، مزایا و محدودیتهای منضم به هرطبقه از حقوق مالکانه را افشا کند. صورت سود و زیان اطلاعاتی که در صورت سود و زیان ارائه میشود ۵۸. صورت سود و زیان باید حداقل حاوی اقلام اصلی زیر باشد: الف. درآمدهای عملیاتی، ب . هزینههای عملیاتی، ج . سود یا زیان عملیاتی، د . هزینههای مالی، ﻫ . سایر درآمدها و هزینههای غیرعملیاتی، و . سود یا زیان عملیات درحال تداوم قبلاز مالیات، ز . مالیات بردرآمد، ح . سود یا زیان خالص عملیات درحال تداوم، ط . سود یا زیان عملیات متوقفشده، ی . سهم اقلیت، و ک . سود یا زیان خالص. علاوه بر موارد بالا، ممکن است به موجب سایر استانداردهای حسابداری، ارائه اقلام اصلی و جمعهای فرعی دیگری در صورت سود و زیان الزامی باشد یا برای ارائه عملکرد مالی واحد تجاری بهنحو مطلوب ضرورت داشته باشد. ۵۹. آثار ناشی از فعالیتها، معاملات و رویدادهای مختلف واحد تجاری از نظر ثبات، مخاطره و قابلیت پیشبینی متفاوت است و افشای عناصر عملکرد به درک عملکرد مالی دوره و ارزیابی نتایج آتی کمک میکند. براین اساس صورت سود و زیان حداقل دربرگیرنده اقلام اصلی مندرج در بند ۵۸ است. با این حال در صورت نیاز به تشریح بیشتر عناصر عملکرد یا در رعایت الزامات مندرج در سایر استانداردهای حسابداری میتوان اقلام اصلی دیگری را در صورت سود و زیان ارائه یا شرح اقلام و ترتیب ارائه آنها را اصلاح کرد. برای این منظور عواملی مانند اهمیت، ماهیت و کارکرد اجزای مختلف تشکیلدهنده درآمدها و هزینهها مدنظر قرار میگیرد. ۶۰. هزینههای عملیاتی باید برحسب کارکرد هزینهها در واحد تجاری و در موارد خاص که انجام این امر مفید نباشد برحسب ماهیت هزینهها، طبقهبندی و در صورت سود و زیان منعکس شود. ۶۱. بهمنظور برجسته کردن اجزای عملکرد مالی که ممکن است از نظر ثبات و قابلیت پیشبینی بایکدیگر متفاوت باشد، اقلام هزینه عملیاتی به طبقات فرعیتر تفکیک میشود. این اطلاعات به طریق مندرج در بند ۶۲ (براساس کارکرد هزینه) و در موارد خاص که انجام آن عملی یا مفید نباشد به طریق مندرج در بند ۶۳ (برحسب ماهیت هزینه) ارائه میشود. ۶۲. در روش طبقهبندی برمبنای کارکرد هزینه که بعضاً روش بهای تمام شده فروش نامیده میشود، هزینهها برحسب کارکرد به عنوان بخشی از بهای تمامشده فروش، توزیع یا اداری طبقهبندی میشود. این نحوه ارائه در مقایسه با روش طبقهبندی هزینهها برحسب ماهیت، اطلاعات مربوطتری را در دسترس استفادهکنندگان قرار میدهد، لیکن در این روش تخصیص مخارج به کارکردها میتواند اختیاری و نیازمند اعمال قضاوت قابلتوجهی باشد. ۶۳. در روش طبقهبندی براساس ماهیت هزینه، اقلام هزینه برحسب ماهیت (نظیر استهلاک، مواد مصرفی، کرایه حمل، حقوق و دستمزد، تبلیغات) بایکدیگر جمع شده و در صورت سود و زیان منعکس میشود. اطلاعاتی که در صورت سود و زیان یا در یادداشتهای توضیحی افشا میشود ۶۴. هرواحد تجاری که هزینههای عملیاتی را بر حسب کارکرد طبقهبندی کند باید اطلاعات اضافی را درباره ماهیت هزینهها شامل هزینه استهلاک و هزینههای پرسنلی، افشا کند. ۶۵. از آنجا که اطلاعات مربوط به ماهیت هزینهها در پیشبینی جریانهای نقدی آتی مفید است، چنانچه از روش طبقهبندی بر مبنای کارکرد هزینه استفاده شود، اقلام تشکیلدهنده هزینهها برحسب ماهیت نیز افشا میشود. ۶۶ -۶۷.حذف شده است. صورت سود و زیان جامع و تغییرات حقوق صاحبان سرمایه ۶۸. الزامات مربوط بهنحوه ارائه صورت سود و زیان جامع و تغییرات حقوق صاحبان سرمایه و موارد افشای مربوط در استاندارد حسابداری شماره ۶ باعنوان گزارش عملکرد مالیتشریح شده است. صورت جریان وجوه نقد ۶۹. الزامات مربوط بهنحوه ارائه صورت جریان وجوه نقد و موارد افشای مربوط، دراستاندارد حسابداری شماره ۲ باعنوان صورت جریان وجوه نقد تشریح شده است. طبق استاندارد مذکور، اطلاعات مربوط به جریانهای نقدی، مبنایی را برای ارزیابی توان واحد تجاری در ایجاد وجه نقد و نیاز واحد تجاری در استفاده بهینه از جریانهای نقدی فراهم میآورد که برای استفادهکنندگان صورتهای مالی مفید است. یادداشتهای توضیحی ساختار ۷۰. اطلاعات زیر باید در یادداشتهای توضیحی واحد تجاری افشا شود: الف. تصریح اینکه صورتهای مالی براساس استانداردهای حسابداری تهیه شده است، ب . رویههای حسابداری اعمال شده درخصوص معاملات و رویدادهای بااهمیت، ج . مواردی که افشای آنها طبق استانداردهای حسابداری الزامی شده و در بخش دیگری از صورتهای مالی ارائه نشده است، و د . موارد دیگری که در صورتهای مالی اساسی ارائه نشده است، لیکن افشای آنها برای ارائه مطلوب ضرورت دارد. ۷۱. یادداشتهای توضیحی باید بهنحوی منظم ارائه شود. هرقلم مندرج در ترازنامه، صورت سود و زیان، صورت سود و زیان جامع و صورت جریان وجوه نقد باید به یادداشتهای توضیحی مربوط عطف داده شود. ۷۲. یادداشتهای توضیحی شامل اطلاعات تشریحی و جزئیات بیشتری از اقلام منعکس شده در صورتهای مالی اساسی است ضمن اینکه اطلاعات دیگری ازقبیل بدهیهای احتمالی و تعهدات را ارائه میکند. این یادداشتها شامل موارد افشای الزامی یا توصیه شده براساس استانداردهای حسابداری یا سایر موارد افشاست که برای دستیابی به ارائه مطلوب ضرورت دارد. ۷۳. برای کمک به درک صورتهای مالی و مقایسه آن با صورتهای مالی واحدهای تجاری دیگر، یادداشتهای توضیحی عموماً بهترتیب زیر ارائه میشود: الف. تصریح اینکه صورتهای مالی طبق استانداردهای حسابداری تهیهشده است، ب . مبنا یا مبانی اندازهگیری و رویههای حسابداری مورد استفاده، ج . اطلاعات تکمیلی درباره اقلام ارائه شده در صورتهای مالی اساسی بهترتیب صورتهای مالی و بهترتیب اقلام اصلی ارائه شده در آنها، و د . سایر موارد افشا، شامل: ۱ . بدهیهای احتمالی، تعهدات و سایر اطلاعات مالی، و ۲ . اطلاعات غیرمالی. افشای رویههای حسابداری ۷۴. موارد زیر باید در بخش اهم رویههای حسابداری یادداشتهای توضیحی تشریح شود: الف . مبنا یا مبانی اندازهگیری مورد استفاده در تهیه صورتهای مالی، و ب . کلیه رویههای حسابداری لازم برای درک مناسب صورتهای مالی. ۷۵ . علاوه بر رویههای حسابداری خاص بکار رفته در تهیه صورتهای مالی، آگاهی از مبنا یا مبانی اندازهگیری مورد استفاده در تهیه این صورتها (بهای تمام شده یا ارزش جاری) برای استفادهکنندگان مهم است. چنانچه در تهیه صورتهای مالی بیش از یک مبنای اندازهگیری بکار گرفته شود (برای مثال در مواردی که برخی از داراییهای ثابت مشهود تجدید ارزیابی میشود) مشخص کردن آن دسته از داراییها و بدهیهایی که هر یک از مبانی اندازهگیری در مورد آنها بکار رفته است، کفایت میکند. ۷۶. افشای یک رویه حسابداری، بستگی به این دارد که آیا افشای آن به استفادهکنندگان جهت درک نحوه انعکاس معاملات و سایر رویدادها در عملکرد مالی و وضعیت مالی کمک میکند یا خیر. رویههای حسابداری که ممکن است واحد تجاری ارائه آنها را مدنظر قرار دهد، شامل موارد مندرج در زیر است، اما محدود به آنها نیست: الف. شناخت درآمد عملیاتی، ب . اصول تلفیق صورتهای مالی، شامل واحدهای تجاری فرعی و وابسته، ج . ترکیب واحدهای تجاری، د . مشارکتهای خاص، ﻫ . داراییهای ثابت مشهود و داراییهای نامشهود، و . احتساب مخارج تأمین مالی و سایر مخارج به عنوان بهای تمامشده دارایی، ز . پیمانهای بلندمدت، ح . سرمایهگذاری در املاک، ط . سرمایهگذاریها، ی . اجارهها، ک . مخارج تحقیق و توسعه، ل . موجودی مواد و کالا، م . مالیاتها، ن . ذخایر، س . مزایای پایان خدمت کارکنان، ع . تسعیر ارز، و ف . کمکهای بلاعوض دولت. سایر استانداردهای حسابداری، افشای رویههای حسابداری بسیاری از این موضوعات را الزامی کرده است. ۷۷. حتی اگر مبالغ منعکس شده در صورتهای مالی دوره جاری و دوره(های) قبل دررابطهبا اعمال یک رویه حسابداری خاص فاقد اهمیت کافی باشد، ممکن است افشای رویه حسابداری مربوط از اهمیت برخودار باشد. همچنین لازم است درمواردی که دررابطهبا یک موضوع، راه کار خاصی در استانداردهای حسابداری ارائه نشده لیکن بر اساس مفاد بند ۱۹ یک رویه حسابداری انتخاب و بکار گرفته شده است، رویه مزبور افشا شود. سایر موارد افشا ۷۸. واحد تجاری باید موارد زیر را نیز در یادداشتهای توضیحی افشا کند: الف . اقامتگاه و شکل حقوقی واحد تجاری، کشور محل فعالیت آن و نشانی مرکز ثبت شده (یامحل اصلی فعالیت چنانچه متفاوت از کشور محل ثبت باشد)، ب . شرحی از ماهیت عملیات واحد تجاری و فعالیتهای اصلی آن، ج . نام واحد تجاری اصلی و واحد تجاری اصلی نهایی گروه، و د . تعداد کارکنان در پایان دوره یا میانگین تعداد آنها طی دوره. تاریخ اجرا ۷۹. الزامات این استاندارد درمورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۰ و بعداز آن شروع میشود، لازم الاجراست. مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری ۸۰. با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بینالمللی حسابداری شماره ۱ باعنوان نحوه ارائه صورتهای مالی نیز رعایت میشود. پیوست نمونهای از ساختار ترازنامه و صورت سود و زیان این پیوست بهمنظور آشنایی با نحوه اجرای الزامات مندرج در استاندارد حسابداری تهیه شده است و بخشی از استاندارد محسوب نمیشود. استاندارد حاضر اجزای صورتهای مالی و حداقل مواردی را که لازم است در ترازنامه و صورت سود و زیان افشا شود و همچنین اقلام دیگری را مشخص کرده است که ممکن است در صورتهای مالی اساسی مربوط یا در یادداشتهای توضیحی ارائه شود. هدف پیوست ارائه نمونههایی از چگونگی رعایت الزامات مربوط بهنحوه ارائه ترازنامه و صورت سود و زیان است. نمونههای مربوط بهصورت سود و زیان جامع، صورت جریان وجوه نقد و موارد خاص عملکرد مالی در استانداردهای حسابداری مربوط ارائه شده است. در صورت لزوم و برای دستیابی به ارائه مطلوب اطلاعات در شرایط خاص هرواحد تجاری، میتوان ترتیب ارائه و شرح اقلام اصلی را تغییر داد. شرکت سهامی عام نمونه ترازنامه در تاریخ ۲۹ اسفند ماه ۲×۱۳[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"]داراییـها[/TD] [TD="width: 66, align: center"]یادداشت[/TD] [TD="width: 85, align: center"]۲/۱۲/۲۹×[/TD] [TD="width: 94, align: center"]۱/۱۲/۲۹×[/TD] [TD="width: 265, align: center"]بدهیها و حقوق صاحبان سهام[/TD] [TD="width: 63, align: center"]یادداشت[/TD] [TD="width: 79, align: center"]۲/۱۲/۲۹×[/TD] [TD="width: 79, align: center"]۱/۱۲/۲۹×[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"][/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 94, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 265, align: center"][/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 79, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]داراییهای جاری:[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [TD="width: 94, align: center"][/TD] [TD="width: 265, align: center"]بدهیهای جاری:[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]موجودی نقد[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]حسابها و اسناد پرداختنی تجاری[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]سرمایهگذاریهای کوتاهمدت[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]سایر حسابها و اسناد پرداختنی[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]حسابها و اسناد دریافتنی تجاری[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]پیش دریافتها[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]سایر حسابها و اسناد دریافتنی[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]ذخیره مالیات[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]موجودی مواد و کالا[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]سود سهام پرداختنی[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]سفارشات و پیشپرداختها[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]تسهیلات مالی دریافتی[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"][/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"][/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]داراییهای جاری نگهداریشده برای فروش[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]بدهیهای مرتبطبا داراییهای غیرجاری نگهداریشده برای فروش[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]جمع داراییهای جاری[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]جمع بدهیهای جاری[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]داراییهای غیرجاری:[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [TD="width: 94, align: center"][/TD] [TD="width: 265, align: center"]بدهیهای غیرجاری:[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]داراییهای ثابت مشهود[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]حسابها واسناد پرداختنی بلندمدت[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]داراییهای نامشهود[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]تسهیلات مالی دریافتی بلندمدت[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]سرمایهگذاریهای بلندمدت[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"][/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]سایر داراییها[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"][/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [TD="width: 94, align: center"][/TD] [TD="width: 265, align: center"]جمع بدهیهای غیرجاری[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]جمع داراییهای غیرجاری[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]حقوق صاحبان سهام:[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"][/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [TD="width: 94, align: center"][/TD] [TD="width: 265, align: center"]سرمایه (×× سهم ××× ریالی تمام پرداختشده)[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"][/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [TD="width: 94, align: center"][/TD] [TD="width: 265, align: center"]اندوخته قانونی[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"][/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [TD="width: 94, align: center"][/TD] [TD="width: 265, align: center"]سایر اندوختهها[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"][/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [TD="width: 94, align: center"][/TD] [TD="width: 265, align: center"]سود (زیان) انباشته[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"][/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [TD="width: 94, align: center"][/TD] [TD="width: 265, align: center"]جمع حقوق صاحبان سهام[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 206, align: center"]جمع داراییها[/TD] [TD="width: 66, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 94, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 265, align: center"]جمع بدهیها و حقوق صاحبان سهام[/TD] [TD="width: 63, align: center"][/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [TD="width: 79, align: center"]……….[/TD] [/TR] [/TABLE] یادداشتهای توضیحی… تا… مندرج در صفحات… تا…، جزء لاینفک صورتهای مالی است. شرکت سهامی عام نمونه صورت سود و زیان برای سال مالی منتهی به ۲۹ اسفندماه ۲×۱۳[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"]یادداشت[/TD] [TD="width: 142, colspan: 4, align: center"]سال ۲×۱۳[/TD] [TD="width: 67, align: center"]سال ۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 67, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"]فروش خالص/ درآمد حاصل از ارائه خدمات[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 67, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"]کسر میشود :[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 67, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"] بهای تمامشده کالای فروشرفته/ خدمات ارائهشده[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [TD="width: 67, align: center"](…………)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"] سود (زیان ) ناخالص[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 67, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"]کسر میشود :[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 67, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"] هزینههای فروش، اداری و عمومی[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 67, align: center"](…………)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"] خالص سایر درآمدها و هزینههای عملیاتی[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 67, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [TD="width: 67, align: center"](…………)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"]سود (زیان) عملیاتی[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 67, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"]اضافه (کسر) میشود :[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 67, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"] هزینههای مالی[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 67, align: center"](…………)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"] خالص سایر درآمدها و هزینههای غیرعملیاتی[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 67, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 67, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"]سود (زیان) عملیات درحال تداوم قبلاز مالیات[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 67, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"]مالیات بردرآمد[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [TD="width: 67, align: center"](…………)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"]سود (زیان) عملیات درحال تداوم[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 67, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"]سود (زیان) عملیات متوقفشده قبلاز مالیات[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 67, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"]اثر مالیاتی[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 67, align: center"](…………)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 67, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 293, colspan: 2, align: center"]سود خالص[/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 76, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 66, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 67, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 567, colspan: 9, align: center"]گردش حساب سود (زیان) انباشته[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 279, align: center"]سود خالص (زیان)[/TD] [TD="width: 61, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 74, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 72, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 82, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 279, align: center"]سود (زیان) انباشته در ابتدای سال[/TD] [TD="width: 61, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 74, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 72, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 82, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 279, align: center"]تعدیلات سنواتی[/TD] [TD="width: 61, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 74, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 72, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 82, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 279, align: center"]سود (زیان) انباشته در ابتدای سال- تعدیلشده[/TD] [TD="width: 61, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 74, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 72, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 82, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 279, align: center"]سود قابل تخصیص[/TD] [TD="width: 61, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 74, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 72, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [TD="width: 82, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 279, align: center"]تخصیص سود:[/TD] [TD="width: 61, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 74, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 72, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 82, colspan: 2, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 279, align: center"] اندوخته قانونی[/TD] [TD="width: 61, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 74, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [TD="width: 72, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 82, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 279, align: center"] سایر اندوختهها[/TD] [TD="width: 61, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 74, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [TD="width: 72, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 82, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 279, align: center"] سود سهام پرداختنی [/TD] [TD="width: 61, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 74, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [TD="width: 72, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 82, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 279, align: center"][/TD] [TD="width: 61, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 74, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 72, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [TD="width: 82, colspan: 2, align: center"](…………)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 279, align: center"]سود (زیان) انباشته در پایان سال[/TD] [TD="width: 61, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 74, colspan: 2, align: center"][/TD] [TD="width: 72, colspan: 2, align: center"]………… [/TD] [TD="width: 82, colspan: 2, align: center"]…………[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 213, align: center"][/TD] [TD="width: 10, align: center"][/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 19, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 21, align: center"][/TD] [TD="width: 115, align: center"][/TD] [TD="width: 31, align: center"][/TD] [TD="width: 65, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] از آنجا که اجزای سود و زیان جامع محدود به سود (زیان) سال و تعدیلات سنواتی است، صورت سود و زیان جامع ارائه نشده است. یادداشتهای توضیحی… تا… مندرج در صفحات… تا…، جزء لاینفک صورتهای مالی است.
پاسخ : استاندارد حسابداری [h=2][/h]اطلاعات تاریخی مربوط به جریان وجوه نقد میتواند در قضاوت نسبت به مبلغ، زمان و میزان اطمینان از تحقق جریانهای وجوه نقد آتی به استفادهکنندگان صورتهای مالی کمک کند. اطلاعات مزبور، بیانگر چگونگی ارتباط بین سودآوری واحد تجاری و توان آن جهت ایجاد وجه نقد و درنتیجه مشخصکننده کیفیت سود تحصیل شده توسط واحد تجاری است. علاوه براین، تحلیلگران و دیگر استفادهکنندگان اطلاعات مالی اغلب به طور رسمی یا غیر رسمی مدلهایی را برای ارزیابی و مقایسه ارزش فعلی جریانهای وجه نقد آتی واحدهای تجاری به کار میبرند. اطلاعات تاریخی مربوط به جریان وجوه نقد میتواند جهت کنترل میزان دقت ارزیابیهای گذشته مفید واقع شود و رابطه بین فعالیتهای واحد تجاری و دریافتها و پرداختهای آن را نشان دهد.[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="colspan: 2"]فهرست مندرجات[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"][/TD] [TD="width: 95, align: center"]شماره بند[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] مقدمه[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۵ – ۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] دامنه کاربرد[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۱۰ – ۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] تعاریف[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۱۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] وجه نقد[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۱۳ – ۱۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] طبقهبندی جریانهای نقدی و نحوه ارائه صورت جریان وجوه نقد[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۱۷ – ۱۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] گزارش جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۲۶ – ۱۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] گزارش سایر جریانهای نقدی[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۳۵ – ۲۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۳۰ – ۲۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– مالیات بر درآمد[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۳۲ – ۳۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– فعالیتهای سرمایهگذاری [/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۳۴ – ۳۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– فعالیتهای تأمین مالی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] گزارش جریانهای نقدی برمبنای خالص[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۳۹ – ۳۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] سرمایهگذاری در واحدهای تجاری فرعی و وابسته و صورت جریان وجوه نقد تلفیقی[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۴۴ – ۴۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] جریانهای نقدی ارزی[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۴۸ – ۴۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] جریانهای نقدی ارزی در واحدهای تجاری منفرد[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] جریانهای نقدی ارزی در گروه واحدهای تجاری[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] جریانهای نقدی استثنایی و غیرمترقبه[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۵۳ – ۴۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– جریانهای نقدی استثنایی[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۵۱ – ۴۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]– جریانهای نقدی غیرمترقبه[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۵۳ – ۵۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] جریانهای نقدی مرتبط با مطالبات و بدهیهای بلندمدت عملیاتی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۵۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] معاملات غیرنقدی[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۵۶ – ۵۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] تعدیلات سنواتی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۵۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] سایر موارد افشا[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۶۰ – ۵۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] تاریخ اجرا[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۶۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۶۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] پیوستها : نمونههای صورت جریان وجوه نقد[/TD] [TD="width: 95, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] این استاندارد باید با توجه به ” مقدمهای بر استانداردهای حسابداری“ مطالعه و بکارگرفته شود. مقدمه ۱ . اطلاعات تاریخی مربوط به جریان وجوه نقد میتواند در قضاوت نسبت به مبلغ، زمان و میزان اطمینان از تحقق جریانهای وجوه نقد آتی به استفادهکنندگان صورتهای مالی کمک کند. اطلاعات مزبور، بیانگر چگونگی ارتباط بین سودآوری واحد تجاری و توان آن جهت ایجاد وجه نقد و درنتیجه مشخصکننده کیفیت سود تحصیل شده توسط واحد تجاری است. علاوه براین، تحلیلگران و دیگر استفادهکنندگان اطلاعات مالی اغلب به طور رسمی یا غیر رسمی مدلهایی را برای ارزیابی و مقایسه ارزش فعلی جریانهای وجه نقد آتی واحدهای تجاری به کار میبرند. اطلاعات تاریخی مربوط به جریان وجوه نقد میتواند جهت کنترل میزان دقت ارزیابیهای گذشته مفید واقع شود و رابطه بین فعالیتهای واحد تجاری و دریافتها و پرداختهای آن را نشان دهد. ۲ . ارزیابی فرصتها و مخاطرات فعالیت تجاری و وظیفه مباشرت مدیریت مستلزم درک ماهیت فعالیت تجاری از جمله نحوه ایجاد و مصرف وجه نقد توسط واحد تجاری است. ترازنامه، صورتهای عملکرد مالی و صورت جریان وجوه نقد تواماً اطلاعاتی را در مورد وضعیت مالی، عملکرد مالی و همچنین نقدینگی، توانایی بازپرداخت بدهیها و انعطافپذیری مالی فراهم میآورند. بدینلحاظ ایجاد ارتباط بین اطلاعات مندرج در صورت جریان وجوه نقد و اطلاعات ارائه شده در صورتهای مالی اساسی دیگر حائز اهمیت است. ۳ . اگرچه صورت جریان وجوه نقد اطلاعاتی را درباره جریانهای وجه نقد واحد تجاری طی دوره مالی مورد گزارش ارائه میکند، لیکن اطلاعات مزبور جهت ارزیابی جریانهای آتی وجـه نقـد کفایت نمیکنـد. برخی جریانهـای وجـه نقـد ناشـی از معاملاتی است کـه در دورههای مالی قبل رخ داده و بعضاً انتظار میرود منجر به جریانهای وجه نقد دیگری در یکی از دورههایآتی گردد. بدین لحاظ برای ارزیابی جریانهای وجه نقد آتی، صورت جریان وجوه نقد معمولاً باید توأم با صورتهای عملکرد مالی و ترازنامه مورد استفاده قرار گیرد. ۴ . از آنجا که صورت جریان وجوه نقد تحت تأثیر برخوردهای متفاوت حسابداری درخصوص معاملات و رویدادهای یکسان در سطح واحدهای تجاری مختلف نیست، ارائـه آن قابلیت مقایسه جنبه عملیاتی عملکرد مالی واحدهای تجاری مختلف را افزایش میدهد. ۵ . اطلاعات ارائه شده در صورت جریان وجوه نقد در مقایسه با صورتهای جریان وجوه مبتنی بر تغییر در سرمایه در گردش دارای مزایای زیر است: الف. صورتهای جریان وجوه مبتنی بر تغییر در سرمایه در گردش، ممکن است تغییرات مرتبط با نقدینگی و تداوم فعالیت را پنهان کند. برای مثال، کاهش قابل ملاحظه در وجه نقد موجود ممکن است به خاطر افزایش در موجودی مواد و کالا یا بدهکاران پنهان بماند. بدین ترتیب، واحدهای تجاری ممکن است علیرغم گزارش افزایش در سرمایه در گردش، دچار مشکل نقدینگی شوند. بهگونهای مشابه، کاهش در سرمایه در گردش لزوماً بیانگر کمبود نقدینگی و خطر توقف فعالیت واحد تجاری نیست. ب . کنترل وجوه نقد، یک ویژگی معمول فعالیت تجاری است و یک تکنیک تخصصی حسابداری به شمار نمیرود. بدین لحاظ جریان وجوه نقد مفهومی است که در مقایسه با تغییرات در سرمایه در گردش از درک و پذیرش بیشتری برخوردار است. ج . در مدلهای ارزیابی واحدهای تجاری، وجه نقد به عنوان یک داده مستقیم کاربرد دارد و لذا جریانهای تاریخی وجه نقد میتواند در این گونه موارد که اطلاعات مربوط به جریان وجوه مبتنی بر تغییر در سرمایه درگردش فاقد کاربرد است، مورد استفاده قرار گیرد. د . صورتهای جریان وجوه مبتنی بر تغییر در سرمایه در گردش عمدتاً متکی به تفاوت اقلام دو ترازنامه واحد تجاری است و درنتیجه حاوی اطلاعات جدیدی نیست و تنها اطلاعات موجود را با آرایش متفاوتی ارائه میکند. صورت جریان وجوه نقد و یادداشتهای توضیحی مربوط متضمن اطلاعاتی است که در صورتهای جریان وجوه مبتنی بر تغییرات در سرمایه در گردش افشا نمیشود. دامنه کاربرد ۶ . کلیه واحدهای تجاری باید صورت جریان وجوه نقد را طبق الزامات مندرج در این استاندارد تهیه و آن را به عنوان یک صورت مالی مستقل به همراه سایر صورتهای مالی ارائه کنند. ۷ . استفادهکنندگان صورتهای مالی نیازمند اطلاعاتی در خصوص چگونگی ایجاد و مصرف وجه نقد توسط واحد تجاری هستند. این نیاز صرف نظر از ماهیت فعالیتهای واحد تجاری و تلقی یا عدم تلقی وجه نقد به عنوان محصول واحد تجاری، وجود دارد، چرا که علیرغم تفاوت این واحدها از لحاظ فعالیتهای اصلی درآمد زا، نیاز آنها به وجه نقد عمدتاً از دلایل مشابهی ناشی میشود. به عبارت دیگر واحدهای تجاری جهت هدایت عملیات، تسویه تعهدات و پرداخت سود سهام تماماً به وجه نقد نیاز دارند. ۸ .ممکن است استدلال شود که در مورد بانکها، وجه نقد حکم موجودی کالا را دارد و به جای ارائـه صورت جریان وجوه نقد، ارائـه اطلاعاتی در زمینه منابع سرمایهای بانک مفیدتر خواهد بود. گرچه منابع سرمایهای شاخصی مهم برای ارزیابی تداوم عملیات و انعطافپذیری مالی بانکهاست، با اینحال اعتقاد بر این است که صورت جریان وجوه نقد اطلاعات مفیدی در مورد منابع وجه نقد و نحوه استفاده از آن در اختیار استفادهکنندگان صورتهای مالی قرار میدهد. با این حال ارائـه اطلاعات درباره جریانهای وجه نقد ناخالص عملیاتی توسط بانکها برای استفادهکنندگان صورتهای مالی مفید نخواهد بود، چرا که جریانهای وجه نقد ناخالص عملیاتی اغلب ناشی از تصمیمات اشخاص ثالث از قبیل سپردهگذاران و دریافتکنندگان تسهیلات مالی است و این جریانهای وجه نقد خارج از کنترل روزمره مدیریت بانک است. بدین لحاظ در ارتباط با بانکها اعتقاد بر این است که گزارش خالص جریان وجوه نقد عملیاتی همراه با ارائـه اطلاعاتی در مورد جریان وجوه نقد ناشی از فعالیتهای سرمایهگذاری و تأمین مالی بانک میتواند برای استفادهکنندگان صورتهای مالی بانکها مفید واقع شود. بدین لحاظ بانکها نیز در دامنه کاربرد این استاندارد واقع میشود. نمونهای از صورت جریان وجوه نقد بانکها برمبنای مورد اشاره، در پیوست شماره ۳ این استاندارد ارائه شده است. ۹ .در مورد شرکتهای بیمه نیز ممکن است استدلال شود که صورت جریان وجوه نقد، اطلاعات مفیدی ارائه نمیکند، چرا که برخلاف شرکتهای تولیدی، جریانهای ورودی وجه نقدشرکتهای بیمه، مربوط به حق بیمههای دریافتی استکه بنابر ماهیت، مقدم بر جریانهای خروجی وجه نقد مربوط به خسارتهای پرداختی است و این تقدم و تأخر گاه در حدی است که جریانهای ورودی و خروجی از لحاظ زمانی از یکدیگر فاصله زیادی دارند و لذا صورت جریان وجوه نقد نمیتواند اطلاعات مفیدی در مورد نقدینگی، تداوم عملیات و انعطافپذیری مالی شرکتهای بیمه ارائه کند. علیرغم توجیهات بالا، اعتقاد بر این است که صورت جریان وجوه نقد هرگاه توأم با صورتهای عملکرد مالی و ترازنامه به کار گرفته شود، تصویری جامع از عملکرد مالی، وضعیت مالی و انعطافپذیری مالی شرکتهای بیمه ارائه میکند. با این حال هرگاه جریانهای وجوه نقد ناشی از بیمههای بلندمدت از قبیل بیمه عمر و بیمه بازنشستگی به گونهای اتکا پذیر قابل تفکیک از جریانهای نقدی مربوط به سایر فعالیتهای شرکت باشد (مثلاً از طریق نگهداری حسابهای مستقل جهت فعالیتهای مربوط)، انعکاس آنها در متن صورت جریان وجوه نقد توصیه نمیشود، مگرآنکه این جریانهای نقدی مربوط به خود شرکت بیمه باشد و مواردی از قبیل برداشت وجه نقد از وجوه مربوط به حسابهای مستقل بلندمدت توسط شرکت را شامل شود. ۱۰ . حذف برخی جریانهای نقدی از صورت جریان وجوه نقد شرکتهای بیمه به شرح بند۹، به دلیل عدم ارتباط مستقیم با ارزیابی انعطافپذیری مالی واحد تجاری صورت میپذیرد. با این حال ممکن است استفادهکنندگان صورتهای مالی شرکتهای بیمه نیاز به اطلاعاتی در مورد کل داراییهای نقدگونه این شرکتها جهت تصمیمگیری در مورد نقدینگی بلندمدت و تداوم عملیات آنها داشته باشند. در چنین شرایطی میتوان اطلاعات اضافی را درمورد گردش آن دسته از داراییهای نقدگونه که جریان نقدی مرتبط با آنها در صورت جریان وجوه نقد ارائه نشده است، در اختیار استفادهکنندگان صورتهای مالی قرار داد. تعاریف ۱۱ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است: [*=center]· وجه نقد: عبارت است از موجودی نقد و سپردههای دیداری نزد بانکها و مؤسسات مالی اعم از ریالی و ارزی (شامل سپردههای سرمایهگذاری کوتاهمدت بدون سررسید) به کسر اضافه برداشتهایی که بدون اطلاع قبلی مورد مطالبه قرار میگیرد. [*=center]· جریـان وجه نقد: عبارت است از افزایش یـا کاهش در مبلـغ وجه نقد ناشی از معاملات با اشخاص حقیقی یا حقوقی مستقل از شخصیت حقوقی واحـد تجـاری و ناشی از سایـر رویدادها. [*=center]· فعالیتهای عملیاتی: عبارت از فعالیتهای اصلی و مستمر مولد درآمد عملیاتی واحد تجاری است. [*=center]· فعالیتهای سرمایهگذاری: عبارت است از تحصیل یا واگذاری سرمایهگذاریهای کوتاهمدت و بلندمدت، داراییهای ثابت مشهود و داراییهای نامشهود و نیز پرداخت و وصول تسهیلات اعطایی به اشخاص مستقل از واحد تجاری غیر از کارکنان . [*=center]· فعالیتهای تأمین مالی: عبارت از فعالیتهایی است که منجر به تغییرات در میزان و ترکیب سرمایه و استقراضهای واحد تجاری (بجز اضافه برداشتهای منظور شده در محاسبه وجه نقد)، گردد. [*=center]· جریانهای وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی: در این استاندارد شامل جریانهای نقدی ورودی و خروجی ناشی از فعالیتهای عملیاتی به شرح تعریف مندرج در همین بند و نیز آن دسته از جریانهای نقدی است که ماهیتاً به طور مستقیم قابل ارتباط با سایر طبقات جریانهای نقدی صورت جریان وجوه نقد نباشد . [*=center]· جریانهای نقدی استثنایی: به آن دسته از جریانهای ورودی و خروجی وجه نقد اطلاق میشود که دارای اهمیت نسبی است، از فعالیتهای عادی واحد تجاری ناشی میشود و اقلامی را در بر میگیرد که به منظور ارائـه تصویری مطلوب از انعطاف پذیری واحد تجاری، افشای جداگانه آنها به لحاظ استثنایی بودن ماهیت یا وقوع ضرورت مییابد. این اقلام لزوماً با اقلام استثنایی مندرج در صورت سود و زیان ارتباط ندارد. [*=center]· جریانهای نقدی غیرمترقبه: به آن دسته از جریانهای ورودی و خروجی وجه نقد اطلاق میشود که دارای اهمیت نسبی است، از رویدادهای خارج از فعالیتهای عادی واحد تجاری ناشی میشود و اقلامی را در برمیگیرد که به منظور ارائه تصویری مطلوب از انعطاف پذیری واحد تجاری، افشای جداگانه آنها به لحاظ غیر مترقبه بودن ماهیت یا وقوع آنها ضرورت مییابد. این اقلام معمولاً با اقلام غیر مترقبه مندرج در صورت سود و زیان ارتباط دارد . وجه نقد ۱۲ . وجه نقد در این استاندارد تنها به موجودی نقد و سپردههای دیداری نزد بانکها و مؤسسات مالی اعم از ریالی و ارزی (شامل سپردههای سرمایهگذاری کوتاهمدت بدون سررسید) اطلاق میگردد. در مواردی که اضافه برداشت در حسابجاری مجاز باشد (مثلاً اضافه برداشت در حسابهای بانکی خارج از کشور توسط واحد تجاری)،مانده اضافهبرداشتهایی که بدون اطلاع قبلی مورد مطالبه قرار گیرد باید از مبلغ مذکور کسر گردد. ویژگی دیداری بودن در مورد اقلام تشکیلدهنده وجه نقد بدین معنی است که این اقلام بدون اطلاع قبلی قابل برداشت یا مطالبه باشد. سپردههای سرمایهگذاری بلندمدت وجه نقد تلقی نمیشود، زیرا هدف از نگهداری آنها تحصیل سود است. هرگاه برای تسویه اضافه برداشتهای بانکی مهلتی تعیین شده باشد درصورتی میتوان آنها را در محاسبه وجه نقد منظور کرد که مهلت مزبور از یک روز کاری تجاوز نکند. ۱۳ . تعریف مذکور در بند ۱۲ دربرگیرنده اقلامی از سرمایهگذاریها و استقراض کوتاهمدت که معمولاً درصورت جریان وجوه نقد سایر کشورها تحت عنوان معادل وجه نقد از آنها یاد میشود، نیست. معادل وجه نقد بنابر تعریف رایج عبارت از سرمایهگذاریهای کوتاهمدت سریعالتبدیل به وجه نقد است که احتمال خطر کاهش در ارزش آن ناچیز بوده و به آسانی و بدون اطلاع قبلی قابل تبدیل به مبلغ معینی وجه نقد باشد و موعد آن در زمان تحصیل تا سررسید حداکثر سه ماه باشد به کسر وامها و قرضالحسنههای دریافتی از بانکها و سایر اشخاص که ظرف سه ماه از تاریخ تحصیل قابل بازپرداخت است. عدمشمول معادل وجه نقد در تعریف وجه نقد در این استاندارد به دلایل زیر صورت گرفته است: الف. تشخیص اقلام معادل وجه نقد از سایر سرمایهگذاریهای کوتاهمدت واحد تجاری یا استقراضهای کوتاهمدت براساس یک مرزبندی اختیاری صورت گرفته است. این نحوه عمل موجب میشود اولاً نقش صورت جریان وجوه نقد در کمک به استفادهکنندگان صورتهای مالی جهت ارزیابی نقدینگی و انعطافپذیری مالی تضعیف گردد و ثانیاً تصویری مصنوعی از نحوه عمل واقعی مدیریت مالی واحدهای تجاری که اغلب به چنین تفکیکی بین اقلام معادل وجه نقد و سایر فعالیتهای سرمایهگذاری یا تأمین مالی اعتقاد ندارند، ارائه شود. ب . تعریف وجه نقد بدون شمول اقلام معادل وجه نقد تطابق بیشتری با تفکر حاکمبر مدیریت فعالیتهای اقتصادی و فرهنگ رایج تجاری کشور دارد. ج . انعکاس جریانهای نقدی مرتبط با اقلام معادل وجه نقد تحت عنوان جریانهای نقدی ناشی از سرمایهگذاریهای کوتاهمدت یا جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای تأمین مالی درصورت جریان وجوه نقد، هماهنگی بیشتری بین این صورت و طبقهبندی اقلام مربوط در ترازنامه فراهم میآورد. د . عدم شمول اقلام معادل وجه نقد در تعریف وجه نقد، قابلیت مقایسه جریانهای نقدی واحدهای تجاری مختلف را افزایش میدهد. طبقهبندی جریانهای نقدی و نحوه ارائه صورت جریان وجوه نقد ۱۴ . صورت جریان وجوه نقد باید منعکس کننده جریانهای نقدی طی دوره تحت سرفصلهای اصلی زیر باشد: ـ فعالیتهای عملیاتی، ـ بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی، ـ مالیات بر درآمد، ـ فعالیتهای سرمایهگذاری، و ـ فعالیتهای تأمین مالی. در ارائـه جریانهای نقدی، رعایت ترتیب سرفصلها به شرح بالا و نیز ارائـه جمع جریانهای نقدی منعکس شده در هر سرفصل و جمع کل جریانهای نقدی قبل از سرفصل فعالیتهای تأمین مالی ضرورت دارد. ۱۵ . صورت جریان وجوه نقد همچنین باید شامل صورت تطبیق مانده اول دوره و پایان دوره وجه نقد باشد. صورت تطبیق مزبور باید هرگونه تفاوتهای ارزی ناشی از ماندههای وجه نقد ارزیکه به سود و زیان منظور شده است منجمله تفاوتهای ارزی ناشی از تسعیر جریانهای نقدی واحدهای تجاری فرعی خارجی به نرخهایی غیر از نرخ تاریخ ترازنامه و سایر گردشهای مربوط را نشان دهد . ۱۶ . بهمنظور ارتقای درک استفادهکنندگان از صورتهای مالی و کمک به دستیابی به اهداف گزارشگری وجه نقد از طریق ارائـه اطلاعات مفید، لازم است هریک از جریانهای نقدی در قالب طبقات همگون که معمولاً قابل ارتباط با فعالیتهای اصلی به وجود آورنده جریانهای نقدی مربوط است، در صورت جریان وجوه نقد انعکاس یابد. از آنجا که ارائـه صورت مزبور در قالب سرفصلهای اصلی به قابلیت مقایسه اطلاعات در سطح واحدهای تجاری مختلف کمک میکند، استاندارد حاضر طبقهبندی جریانهای نقدی را تحت سرفصلهای اصلی مندرج در بند ۱۴ ضروری میشمارد. ۱۷ . هریک از سرفصلهای اصلی صورت جریان وجوه نقد متشکل از سرفصلهای فرعی است که با توجه به تنوع جریانهای نقدی در واحدهای تجاری مختلف، میتواند متفاوت باشد. با این حال توصیه میشود عناوین سرفصلهای فرعی بکار رفته در پیوستهای شماره ۱ تا ۳ این استاندارد، در صورت اهمیت جریانهای نقدی مربوط در ارائـه صورت جریان وجوه نقد واحدهای تجاری مورد استفاده قرار گیرد. بدیهی است واحدهای تجاری میتوانند علاوهبر سرفصلهای فرعی موصوف، سرفصلهای فرعی دیگری را که متضمن اطلاعات مربوط به شرایط خاص آن واحدها باشد، در ارائـه صورت جریان وجوه نقد بکار گیرند. گزارش جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی ۱۸ . مبلغ جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی، یکی از شاخصهای اصلی ارزیابی این موضوع است که عملیات واحد تجاری تا چه میزان به جریانهای وجه نقد کافی جهت بازپرداخت وامها، نگهداشت توان عملیاتی واحد تجاری و پرداخت سود سهام منجر شده و انجام سرمایهگذاریهای جدید را بدون تمسک به منابع مالی خارج از واحد تجاری میسر کرده است. ارائه اطلاعات درباره جزئیات جریانهای نقدی عملیاتی تاریخی، در کنار سایر اطلاعات، برای پیشبینی جریانهای نقدی آتی مفید خواهد بود. ۱۹ . فعالیتهای عملیاتی عبارت از فعالیتهای اصلی مولد درآمد عملیاتی واحد تجاری است. فعالیتهای مزبور متضمن تولید و فروش کالا و ارائـه خدمات است و هزینهها و درآمدهای مرتبط با آن در تعیین سود یا زیان عملیاتی درصورت سود و زیان منظور میشود. جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی اساساً دربرگیرنده جریانهای ورودی و خروجی نقدی مرتبط با فعالیتهای مزبور است. مثالهایی از جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی به شرح زیر است: الف . دریافتهای نقدی حاصل از فروش کالا و ارائـه خدمات. ب . دریافتهای نقدی حاصل از حق امتیاز، حقالزحمه، کارمزد و سایر درآمدهای عملیاتی. ج . پرداختهای نقدی به فروشندگان کالا و خدمات. د . پرداختهای نقدی به کارکنان واحد تجاری یا از جانب آنها. ﻫ . دریافتها و پرداختهای نقدی یک شرکت بیمه بابت حق بیمهها، خسارات، مستمریها و سایر پرداختهای بیمهای. و . دریافتها و پرداختهای مرتبط با قراردادهای منعقد شده با اهداف تجاری و عملیاتی. ز . پرداختهای نقدی بابت مزایای پایان خدمت کارکنان و هزینه سازماندهی مجدد. ۲۰ . از آنجا که طبقهبندی جریانهای نقدی در صورت جریان وجوه نقد به سرفصلهای مشخصی محدود شده است، همواره این احتمال وجود دارد که برخی جریانهای نقدی ماهیتاً بهطور مستقیم قابل ارتباط با هیچ یک از سرفصلهای اصلی نباشد. بدینلحاظ ، به موجب این استاندارد درصورت وجود چنین اقلامی، جریانهای نقدی مربوط به عنوان جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی طبقهبندی میشود. نمونه این اقلام، جریانهای نقدی مرتبط با فروش مواد اولیه در واحدهای تجاری تولیدی و جریانهای نقدی ناشی از خدمات جنبی فعالیتهای اصلی از قبیل حمل موردی کالای فروش رفته است. ۲۱ . واحدهای تجاری باید جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی را با بکارگیری یکی از روشهای زیر گزارش کنند: الف . روش مستقیم که به موجب آن ناخالص وجوه نقد دریافتی و پرداختی بر حسب طبقات عمده افشا میشود، مگر در مورد جریانهای نقدی عملیاتی مورد اشاره در بندهای ۳۶ و ۳۸ که برمبنای خالص گزارش میشود، یا ب . روش غیرمستقیم که به موجب آن سود یا زیان عملیاتی با انجام تعدیلات زیر به خالص جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی تبدیل میشود: ـ اثر معاملات و رویدادهایی که دارای ماهیت غیر نقدی است، و ـ اثر اقلامی که در محاسبه سود یا زیان عملیاتی دوره جاری منظور شده باشد، لیکن جریانهای نقدی مرتبط با آنها در دورههای قبل حادث شده یا در دورههای آینده حادث خواهد شد و بالعکس. ۲۲ . برایگزارش خالص جریان وجوه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی در روش مستقیم، دریافتهـا و پرداختهای نقـدی عملیاتی (از قبیل دریافتهای نقدی از مشتریان، پرداختهای نقـدی به فروشندگان و پرداختهای نقدی به کارکنان یا از جانب کارکنان) که تشکیل دهنده خالص جریان وجوه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی است، به طور جداگانه در صورت جریان وجوه نقد ارائه میشود. در گزارشگری به روش غیر مستقیم، با انجام تعدیلاتی در سود یا زیان عملیاتی در رابطه با موارد زیر، جریان خالص وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی محاسبه میشود: الف . اقلام با ماهیت غیرنقدی از قبیل هزینه استهلاک و هزینه مزایای پایان خدمت کارکنان. ب . اقلامیکه در محاسبه سود یا زیان عملیاتی دوره جاری منظور شده، لیکن جریانهای نقدی مرتبط با آن به ترتیب در دورههای قبل حادث شده است یا در دورههای آینده حادث خواهد شد و بالعکس، از قبیل افزایش یا کاهش مانده موجودی مواد و کالا و حسابهای دریافتنی و پرداختنی عملیاتی نسبت به مانده پایان دوره قبل و نیز افزایش یا کاهش مانده پیشپرداخت هزینه و خرید کالا و پیشدریافت درآمد و فروش کالا نسبت به مانده پایان دوره قبل. لازم به ذکر است که در محاسبه جریان خالص وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی، اقلام مورد اشاره در بند ۲۰، درصورت وجود، نیز باید مدنظر قرار گیرد. ۲۳ . مزیت اصلی روش مستقیم این است که دریافتها و پرداختهای نقدی عملیاتی را نشان میدهد. اطلاع از منابع مشخص دریافتهای نقدی و مقاصد مربوط به پرداختهای نقدی انجام شده در دورههای گذشته میتواند در براورد جریانهای نقدی آتی مفید واقع شود، لیکن ممکن است در برخی موارد، منافع حاصل از ارائـه اطلاعات به استفادهکنندگان بدین شیوه، بر هزینههای تهیه و ارائـه این اطلاعات توسط واحد تجاری فزونی نداشته باشد، لذا این استاندارد کاربرد روش مستقیم را الزامی نمیداند. با اینحال در شرایطیکه مزایای اطلاعات ارائه شده در روش مستقیم بر هزینههای تهیه این اطلاعات فزونی داشته باشد، به منظور ارائـه اطلاعات مفید، استفاده از روش مستقیم توصیه میشود. ۲۴ . مزیت اصلی روش غیرمستقیم این است که تفاوت بین سود عملیاتی و جریان وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی به گونه برجستهای نشان داده میشود. بسیاری از استفادهکنندگان صورتهای مالی معتقدند که چنین صورتی در ارائـه تصویری از کیفیت سود واحد تجاری، حائز اهمیت اساسی است. برخی سرمایهگذاران و بستانکاران، جریانهای نقدی آتی را از طریق تخمین سود آتی و انجام تعدیلاتی در رابطه با اقلام با ماهیت غیرنقدی و نیز اقلام مبتنیبر تعهدی عمل کردن درآمد و هزینه براورد میکنند و از این رو ، اطلاعات مربوط به تعدیلات مزبور در دورههای گذشته میتواند در براورد تعدیلات آتی مفید واقع شود. ۲۵ . در ارائـه جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی، تبعیت از الگوهای زیر ضروری است: الف. در صورت کاربرد روش مستقیم، اجزای تشکیل دهنده خالص جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی در صورت جریان وجوه نقد ارائه شود و صورت تطبیق خالص جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی با سود یا زیان عملیاتی از طریق یادداشتهای توضیحی ارائه شود. ب . در صورت کاربرد روش غیرمستقیم، خالص جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی در صورت جریان وجوه نقد نمایش یابد و صورت تطبیق آن با سود یا زیان عملیاتی از طریق یادداشتهای توضیحی ارائه شود. ۲۶ . بهمنظور فراهم کردن قابلیت مقایسه، لازم است واحدهای تجاری مختلف در تهیه صورت جریان وجوه نقد از شکل واحدی تبعیت کنند. در این رابطه ضروری است خالص جریان نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی در صورت جریان وجوه نقد انعکاس یافته و صورت تطبیق آن با سود یا زیان عملیاتی دوره در یادداشتهای توضیحی افشا شود. انعکاس صورت تطبیق مزبور در یادداشتهای توضیحی به این دلیل است که این صورت، بخشی از صورت جریان وجوه نقد محسوب نمیشود، چرا که اطلاعات ارائه شده درآن در چارچوب وظایف اصلی صورت اخیر یعنی ارائـه اطلاعات در مورد منابع و مصارف وجه نقد و تغییرات نقدینگی واحد تجاری قرار نمیگیرد، بلکه ارائـه آن اصولاً به منظور ایجاد ارتباط بین اطلاعات مندرج در صورت جریان وجوه نقد و اطلاعات ارائه شده در سایر صورتهای مالی اساسی صورت میگیرد. باتوجه به مطالب یاد شده، درصورت بکارگیری روش مستقیم، ضمن درج دریافتها و پرداختهای نقدی عملیاتی در صورت جریان وجوه نقد، صورت تطبیق یادشده نیز در یادداشتهای توضیحی ارائه میشود. گزارش سایر جریانهای نقدی ۲۷ . کلیه جریانهای عمده ورودی و خروجی نقدی مرتبط با هریک از سرفصلهای ” بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی “، ” مالیات بر درآمد “ ، ” فعالیتهای سرمایهگذاری “ و ” فعالیتهای تأمین مالی “ باید برمبنای ناخالص و به طور جداگانه در صورت جریان وجوه نقد انعکاس یابد، مگر در مورد جریانهای نقدی مشروحه در بندهای ۳۶ و ۳۸ که برمبنای خالص گزارش میشود . بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی ۲۸ . به موجب این استاندارد، ارائـه خالص جریان نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی نباید تحت تأثیر ساختار سرمایه واحد تجاری قرار گیرد و بدین ترتیب پرداختهای مرتبط با سود و کارمزد تأمین مالی باید جداگانه نشان داده شود و نیز نحوه ارائـه صورت جریان وجوه نقد باید تا حد امکان با سایر صورتهای مالی اساسی از جمله صورت سود و زیان هماهنگی داشته باشد. براین اساس، به استثنای مورد مندرج در بند ۳۰، کلیه مبالغ دریافتی و پرداختی در رابطه با سود سهام، درآمد سرمایهگذاری و سود و کارمزد تأمین مالی معمولاً در سرفصل جداگانهای با عنوان ” بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی“ طبقهبندی میشود. ۲۹ . بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی دربرگیرنده دریافتهای حاصل از مالکیت سرمایهگذاریها و سود دریافتی از بابت سپردههای سرمایهگذاری بلندمدت و کوتاهمدت بانکی و نیز پرداختهای انجام شده به تأمین کنندگان منابع مالی است بجز موارد مندرج در بندهای ۱۹، ۳۳ و ۳۵ این استاندارد که تحت سرفصلهای ” فعالیتهای عملیاتی“، ” فعالیتهای سرمایهگذاری“ و ” فعالیتهای تأمین مالی“ طبقهبندی میشود. نمونه اقلامی که تحت سرفصل ”بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی“ ارائه میشود، به شرح زیر است: الف. جریانهای نقدی ورودی: ـ سود و کارمزد دریافتی، و ـ سود سهام دریافتی شامل سودسهام دریافتی از شرکتهایسرمایهپذیریکه� �� سرمایهگذاری در آنها به روش ارزش ویژه در حسابها انعکاس یافته است. ب . جریانهای نقدی خروجی: ـ سود و کارمزد پرداختی (اعم از اینکه به حساب دارایی تحصیل شده یا به هزینه دوره منظور شده باشد)، ـ سود سهام پرداختی، و ـ حصهای از اقساط اجاره به شرط تملیک پرداختی که هزینه تأمین مالی محسوب میشود. ۳۰ . در مورد برخی واحدهای تجاری از قبیل بانکها، مؤسسات مالی، شرکتهای سرمایهگذاری و شرکتهای بیمه هرگاه اقلامی از قبیل سود سهام، سود تسهیلات دریافتی و پرداختی، سود پرداختی به صاحبان سپردههای سرمایهگذاری، درآمد سرمایهگذاریها و نظایر آن در محاسبه سود (زیان) عملیاتی در صورت سود و زیان منظور شود، کلیه مبالغ دریافتی و پرداختی در رابطه بـا اقلام مزبـور به عنوان جریـان وجوه نقد ناشی از فعالیتهـای عملیاتی در صورت جریان وجوه نقد این واحدهای تجاری انعکاس مییابد. مالیات بر درآمد ۳۱ . جریانهای نقدی مرتبط با مالیات بر درآمد برای اغلب استفادهکنندگان صورتهای مالی دارای اهمیتی ویژه است. باتوجه به دلایل زیر به موجب این استاندارد، مجموع جریانهای نقدی مرتبط با مالیات بر درآمد تحت سرفصل جداگانهای درصورت جریان وجوه نقد انعکاس مییابد : الف . تفکیک جریانهای نقدی مربوط به مالیات بر درآمد برحسب فعالیتهای به وجود آورنده آن (عملیاتی، سرمایهگذاری و تأمین مالی) اغلب برمبنایی اختیاری امکانپذیر است که این نحوه تخصیص اطلاعات مفیدی ارائه نمیکند. ب . جریانهای مرتبط با مالیات بر درآمد معمولاً در یک جریان منفرد تبلور مییابد و جریانهای ورودی و خروجی جداگانهای تشکیل نمیدهد. بدین لحاظ تخصیص آنها به سایر سرفصلهای اصلی صورت جریان وجوه نقد، لزوماً اطلاعات مورد انتظار را در مورد جریانهای نقدی واقعی واحد تجاری فراهم نمیآورد. ۳۲ . جریانهای نقدی مورد اشاره در بند ۳۱ تنها منحصر به پرداختها یا علیالحسابهای پرداختی از بابت مالیات بر درآمد و یا استرداد مبالغ پرداختی از همین بابت است و در برگیرنده جریانهای نقدی مربوط به سایر انواع مالیاتها که درآمد مربوط جزء درآمد مشمول مالیات تلقی نمیشود (از قبیل مالیاتهای تکلیفی و مالیاتهای مستقیم وضع شده بر تولید یا فروش) نیست. جریانهای نقدی مربوط به مالیاتهای اخیرالذکر برحسب مورد تحتسایر سرفصلهای اصلی در صورت جریان وجوه نقد ارائه میشود. فعالیتهای سرمایهگذاری ۳۳ . جریانهای نقدی منظور شده تحت سرفصل ” فعالیتهای سرمایهگذاری“ مشتملبر جریانهای مرتبط با تحصیل و فروش سرمایهگذاریهای کوتاهمدت، سرمایهگذاریهای بلندمدت و داراییهای ثابت مشهود و داراییهای نامشهود و نیز پرداخت و وصول تسهیلات اعطایی به اشخاص مستقل از واحد تجاری بجز کارکنان میباشد. نمونههایی از جریانهای نقدی مرتبط با فعالیتهای سرمایهگذاری به شرح زیر است: الف . جریانهای نقدی ورودی : ـ دریافتهای نقدی حاصل از فروش سرمایهگذاری در سهام یا اوراق مشارکت سایر واحدهای تجاری. ـ دریافتهای نقدی حاصل از فروش داراییهای ثابت مشهود و داراییهای نامشهود. ـ دریافتهای نقدی مرتبط با اصل سپردههای سرمایهگذاری بلندمدت بانکی. ـ دریافتهای نقدی حاصل از وصول اصل وامهای پرداختی به سایر اشخاص شامل وصول قرضالحسنه پرداختی. ب . جریانهای نقدی خروجی : ـ پرداختهای نقدی جهت تحصیل سرمایهگذاری در سهام یا اوراق مشارکت سایر واحدهای تجاری. ـ پرداختهای نقدی جهت تحصیل داراییهای ثابت مشهود و داراییهای نامشهود. این پرداختها شامل پرداختهای مرتبط با مخارج توسعه منظور شده به دارایی و نیز ساخت دارایی ثابت مشهود توسط واحد تجاری است. ـ سپردهگذاری نزد بانکها در قالب سپردههای سرمایهگذاری بلند مدت. ـ وامهای نقدی پرداختی به سایر اشخاص شامل قرضالحسنه. ۳۴ . فعالیتهای سرمایهگذاری گاه جهت حفظ سطح جاری عملیات واحد تجاری و گاه جهت بسط یا محدود کردن حجم عملیات انجام میشود. علاوه بر این، فعالیتهای سرمایهگذاری ممکن است دارای اثرات تبعی بر فعالیتهای عملیاتی مثلاً از طریق ایجاد نیاز به سرمایه در گردش بیشتر باشد. اعتقاد بر این است که معیارهای تشخیص مخارجی که به منظور بسط حجم عملیات واحد تجاری انجام شده از مخارجی که جهت نگهداشت سطح عملیات صورت گرفته، در سطح واحدهای تجاری مختلف متفاوت است واین امر قابلیت مقایسه حاصل از ارائه اطلاعات تحت سرفصلهای اصلی را کاهش میدهد. توصیه میشود، آن دسته از واحدهای تجاری که چنین تمایزهایی را مفید میشمارند، آنها را از طریق انعکاس در قالب سرفصلهای اصلی و یا یادداشتهای توضیحی عملی سازند. فعالیتهای تأمین مالی ۳۵ . جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای تأمین مالی شامل دریافتهای نقدی از تأمین کنندگان منابع مالی خارج از واحد تجاری (شامل صاحبان سرمایه) و بازپرداخت اصل آن است. افشای جداگانه جریانهای نقدی مزبور جهت پیشبینی جریانهای نقدی آتی لازم به منظور ایفای تعهدات به تأمین کنندگان منابع مالی واحد تجاری مفید است. نمونههایی از جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای تأمین مالی به شرح زیر است: الف . جریانهای نقدی ورودی : ـ دریافتهـای نقـدی حاصل از صـدور سهـام. ـ دریافتهـای نقـدی حاصل از صـدور اوراق مشارکت، وامهـا و سایر تسهیلات کوتاه مدت و بلند مدت. ب . جریانهای نقدی خروجی : ـ بازپرداخت اصل اوراق مشارکت، وامها و سایر تسهیلات دریافتی. ـ پرداخت حصه اصل اقساط اجاره به شرط تملیک. ـ پرداخت هرگونه مخارج (بجز سود تضمینشده و کارمزد پرداختی بابت تأمین مالی) در رابطه با اخذ تسهیلات مالی، صدور سهام و اوراق مشارکت و سایر راههای تأمین مالی. دریافتها و پرداختهای نقدی با ماهیت تأمین مالی از یا به واحدهای سرمایهپذیری که سرمایهگذاری در آنها به روش ارزش ویژه در حسابها انعکاس یافته است به طور جداگانه تحت همین سرفصل اصلی نمایش مییابد. گزارش جریانهای نقدی بر مبنای خالص ۳۶ . جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی، سرمایهگذاری و تأمین مالی زیر را میتوان برمبنای خالص گزارش کرد : الف . دریافتها و پرداختهای نقدی از جانب مشتریان، هنگامی که جریانهای نقدی عملاً بیانگر فعالیتهای مشتری باشد و نه واحد تجاری . ب . دریافتها و پرداختهای نقدی در رابطه با اقلامی که گردش آنها سریع، مبلغ آنها قابل ملاحظه و سر رسید اولیه آنها حداکثر سه ماه باشد . ۳۷ . در برخی موارد، گزارش جریانهای نقدی اعم از عملیاتی، سرمایهگذاری و تأمین مالی به طور ناخالص ممکن است اطلاعات مفیدی دراختیار استفادهکنندگان صورتهای مالی قرار ندهد. در این موارد جریانهای نقدی برمبنای خالص گزارش میشود. نمونههایی از جریانهای نقدی یاد شده به شرح زیر است : ـ وصول مالیاتهای غیرمستقیم و عوارض از مشتریان و پرداخت آن به مراجع ذیربط. ـ پرداختها و دریافتهای ناشی از خرید و فروش سرمایهگذاری به شرط آنکه به دفعات صورت گرفته باشد، مبالغ مربوط قابل ملاحظه باشد و سرمایهگذاریها دارای سررسید سه ماه یا کمتر باشد. ـ دریافتها و پرداختهای مربوط به استقراضهای کوتاه مدتی که سررسید آنها از سه ماه تجاوز نکند. ۳۸ . علاوه بر موارد مذکور در بند ۳۶، جریانهای نقدی ناشی از فعالیتهای عملیاتی زیر را در بانکها و سایر مؤسسات مالی میتوان برمبنای خالص گزارش کرد: الف . دریافتها و پرداختهای نقدی مرتبط با قبول و بازپرداخت انواع سپردهها (سپردههای جاری قرضالحسنه، پسانداز و سپردههای مدتدار) . ب . سپردهگذاری نزد سایر بانکها و مؤسسات مالی و برداشت از سپردههای مذکور . ج . تسهیلات و اعتبارات پرداختی به مشتریان و وصول اصل آنها. ۳۹ . گزارش جریانهای نقدی عملیاتی به طور ناخالص توسط بانکها و مؤسسات مالی لزوماً اطلاعات مفیدی دراختیار استفادهکنندگان صورتهای مالی آنها قرار نمیدهد، زیرا جریانهای نقدی ناخالص عملیاتی در این گونه واحدهای تجاری اساساً جریانهایی است که درنتیجه تصمیم اشخاص ثالث مبنیبر سپردهگذاری یا اخذ وام ایجاد شده است و جریانهای نقدی مرتبط با واریز یا برداشت از حسابهای سپرده نزد بانکها خارج از تصمیم مدیریت بانک میباشد. بدین لحاظ، به موجب این استاندارد، بانکها و سایر مؤسسات مالی میتوانند جریانهای نقدی عملیاتی را به طور خالص گزارش کنند. اعتقاد بر این است که این نحوه ارائه جریانهای نقدی عملیاتی در کنار گزارش جریانهای نقدی ناشی از سایر فعالیتهای بانکها و مؤسسات مالی، اطلاعات مفیدی در اختیار استفادهکنندگان صورتهای مالی قرار میدهد. سرمایهگذاری در واحدهای تجاری فرعی و وابسته و صورت جریان وجوه نقد تلفیقی ۴۰ . هرگاه در حسابداری سرمایهگذاری در واحدهای تجاری فرعی و وابسته از روش ارزش ویژه یا روش بهای تمام شده استفاده شود، در صورت جریان وجوه نقد واحد تجاری سرمایهگذار تنها جریانهای نقدی بین واحد تجاری و واحد تجاری سرمایه پذیر گزارش میشود. ۴۱ . صورت جریان وجوه نقد تلفیقی تنها در برگیرنده جریانهای نقدی خارج از گروه است. بدین ترتیب، جریانهای نقدی داخل گروه باید در تهیه صورت جریان وجوه نقد تلفیقی حذف شود. سود سهام پرداختی به سهامداران اقلیت تحت سرفصل اصلی ” بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی“ به طور جداگانه انعکاس مییابد. درمواردی که برای انعکاس سرمایهگذاری واحدهای تجاری فرعی در صورتهای مالی تلفیقی از روش ارزش ویژه استفاده میشود، صورت جریان وجوه نقد تلفیقیتنها در برگیرنده جریانهای نقدی واقعی بین گروه و واحد تجاری سرمایه پذیر است. ۴۲ . مبالغ جریانهای نقدی خروجی ناشی از تحصیل یا جریانهای نقدی ورودی حاصل از فروش واحدهای تجاری فرعی باید به طور جداگانه تحت سرفصل فعالیتهای سرمایهگذاری در صورت جریان وجوه نقد تلفیقی گزارش شود. مبالغ مزبور باید به طور خالص و پس از کسر ماندههای وجه نقد انتقالی در فرآیند تحصیل یا فروش محاسبه شود. ۴۳ . واحد تجاری اصلی باید درارتباط با تحصیل و فروش واحدهای تجاری فرعی موارد زیر را در یادداشتهای توضیحی افشا کند: الف . خالص ارزش داراییهای واحد تجاری فرعی تحصیل شده یا فروش رفته بر حسب طبقات عمده دارایی و بدهی. ب . مابهازای پرداختی یا دریافتی به تفکیک حصه نقدی و غیر نقدی. ج . نحوه محاسبه خالص مانده وجه نقد پرداختی یا دریافتی مندرج در متن صورت جریان وجوه نقد. پیوست شماره ۲ این استاندارد، نمونهای از نحوه افشای موارد بالا را نشان میدهد. ۴۴ . هرگاه طی دوره مالی، یک واحد تجاری فرعی به گروهی بپیوندد یا از آن جدا شود، صورت جریان وجوه نقد تلفیقی در برگیرنده جریانهای نقدی واحد تجاری فرعی مربوط برای دوره بعد از تملک یا قبل از فروش واحد تجاری فرعی یعنی همان دورهای خواهد بود که صورت سود و زیان تلفیقی نتایج عملیات واحد تجاری فرعی را منعکس میسازد. جریانهای نقدی ارزی ۴۵ . جریانهای نقدی ناشی از معاملات ارزی باید با اعمال نرخ ارز رایج در تاریخ تسویه نقدی (یا نرخ قراردادی) به ریال تسعیر شده و در صورت جریان وجوه نقد ارائه شود. ۴۶ . جریانهای نقدی واحدهای تجاری فرعی خارجی باید بر همان مبنایی که برای تسعیر عملکرد مالی آن بکار گرفته میشود به ریال تسعیر شده و در صورت جریان وجوه نقد تلفیقی ارائه شود. جریانهای نقدی ارزی در واحدهای تجاری منفرد ۴۷ . در مواردی که واحد تجاری معاملاتی را به ارز انجام دهد، تا زمانی که در ارتباط با این معاملات وجه نقد ارزی دریافت یا پرداخت نشده باشد، این معاملات تأثیری برخالص جریان وجوه نقد نخواهد داشت. در زمان تسویه نقدی اقلام دریافتنی و پرداختنی مربوط، دریافتها و پرداختهای ارزی به نرخ رایج در تاریخ تسویه نقدی (یا به نرخ قراردادی) در حسابها انعکاس مییابد و مبلغ ریالی حاصل، مبلغی است که در صورت جریان وجوه نقد انعکاس خواهد یافت. بنابراین هرگاه سود یا زیان ناشی از تسعیر معاملات تسویه شده به سود و زیان دوره منظور شده باشد و این سود یا زیان ماهیت عملیاتی داشته باشد، در صورت کاربرد روش غیرمستقیم برای محاسبه خالص جریان وجه نقد حاصل از فعالیتهای عملیاتی، تعدیل دیگری در سود عملیاتی ضرورت نخواهد داشت. بهگونـه مشابه، هرگاه سود یا زیان ناشی از تسعیر ماندههای عملیاتی تسویه نشده به سود و زیان منظور شود، نحوه عمل به ترتیب فوق خواهد بود، چرا که مثلاً افزایش حسابهای دریافتنی در قالب گردش این حسابها، در تعدیلات سود عملیاتی منظور میشود و این افزایشکه دربرگیرنده سود یا زیان ناشی از تسعیر مانده حسابهای دریافتنی است، مبالغ منظور شده به سود و زیان از بابت این تسعیر را خنثی میکند. درصورت کاربرد روش غیرمستقیم جهت محاسبه خالص جریان وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی، در موارد زیر تعدیل سود عملیاتی از بابت سود یا زیانهای ناشی از تسعیر معاملات تسویه شده و ماندههای تسویه نشده ضرورت مییابد: الف . هرگاه بخشی از سود یا زیان ناشی از تسعیر معاملات عملیاتی تسویه شده و ماندههای عملیاتی تسویه نشده به موجب استانداردهای حسابداری یا قوانین آمره به سود و زیان دوره منظور نشده باشد. ب . هرگاه سود یا زیان ناشی از تسعیر معاملات غیرعملیاتی تسویه شده یا ماندههای غیرعملیاتی تسویه نشده در محاسبه سود عملیاتی دوره منظور شده باشد. ج . هرگاه سود یا زیان ناشی از تسعیر وجه نقد در محاسبه سود یا زیان عملیاتی دوره منظور شده باشد. لازم به ذکر است که در موارد الف و ب ، تعدیلات انجام شده در محاسبه جریانهای نقدی در سرفصلهای اصلی مربوط منظور میشود. درارتباط با بند ج، تعدیلات انجام شده بهعنـوان یکی از عوامل تطبیق بیـن مـانـده اول دوره و پـایـان دوره وجـه نقـد در صورت جریان وجوه نقد ارائه میشود. جریانهای نقدی ارزی در گروه واحدهای تجاری ۴۸ . هرگاه بخشی از فعالیت واحد تجاری توسط یک واحد تجاری سرمایهپذیرخارجی انجام شود، جریانهای نقدی واحد تجاری خارجی برهمان مبنایی که برای تسعیر عملکرد مالی آن بکار گرفته شده، به ریال تسعیر و در صورت جریان وجوه نقد تلفیقی انعکاس مییابد. هرگاه نرخ ارز مورد استفـاده جهت تسعیـر عملکرد مالی واحـد تجـاری، نرخ واقعی (نرخ تاریخ معامله) باشد، جریانهای نقدی بین واحدهای تجاری گروه، به طور کامل در صورت جریان وجوه نقد تلفیقی حذف میشود. در مواردی که نرخ مورد استفاده جهت تسعیر با نرخ واقعی تفاوت داشته باشد (مثلاً نرخ میانگین ارز طی دوره)، حذف کامل جریانهای نقدی بین واحدهای تجاری گروه امکانپذیر نخواهد بود. راه حل عملی جهت برخورد با مغایرت ایجاد شده، تهاتر آن با خالص گردش حسابهای دریافتنی یا پرداختنی درصورت تطبیق سود (زیان) عملیاتی با خالص جریان وجوه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی است. جریانهای نقدی استثنایی و غیر مترقبه جریانهای نقدی استثنایی ۴۹ . جریانهای نقدی استثنایی عملیاتی باید در صورت جریان وجوه نقد به طور جداگانه انعکاس یابد و افشای کافی در مورد ماهیت آنها در یادداشتهای توضیحی صورت گیرد. ۵۰ . جریانهای نقدی استثنایی به آن دسته از جریانهای ورودی و خروجی وجه نقد اطلاق میشود که دارای اهمیت بوده، از فعالیتهای عادی واحد تجاری ناشی شده و اقلامی را در بر میگیرد که به منظور ارائـه تصویری مطلوب از انعطاف پذیری مالی واحد تجاری، افشای جداگانه آنها به لحاظ استثنایی بودن ماهیت یا وقوع ضرورت مییابد. جریانهای نقدی استثنایی که درصورت جریان وجوه نقد به طور جداگانه انعکاس مییابد با ” اقلام استثنایی“ که به موجب استاندارد حسابداری شماره ۶ با عنوان گزارش عملکرد مالی در صورت سود و زیان به طور جداگانه افشا میشود، لزوماً ارتباطی نداشته و مستلزم قضاوت مستقل است. برخی جریانهای نقدی عملیاتی که طبق تعریف فوق استثنایی تلقی میگردد، ممکن است تأثیری در سود و زیان عملیاتی دوره نداشته باشد، برای نمونه پیشدریافت عمده از خریداران در مواردی که دریافت آن معمول نبوده است. ۵۱ . باتوجه به مراتب مندرج در بند ۵۰ ، تعیین و انعکاس جریانهای نقدی به عنوان جریانهای نقدی استثنایی در صورت جریان وجوه نقد مستلزم قضاوت مستقل درباره این جریانهاست و لزوماً نباید از نحوه برخورد با اقلام مرتبط با این جریانها درصورت سود و زیان تأثیر پذیرد. قضاوت مستقل در مورد جریانهای نقدی استثنایی همچنین متضمن ملاحظات گوناگونی است که تماماً باید مبتنیبر خصوصیات کیفی اطلاعات جهت تصمیمگیری اقتصادی استفادهکنندگان صورتهای مالی باشد. انعکاس برخی جریانهای نقدی تحت عنوان جریانهای نقدی استثنایی اصولاً بدین دلیل صورت میگیرد که توجه استفادهکننده به این مطلب جلب شود که جریان نقدی مورد اشاره استثنائاً، در سال جاری ایجاد شده است و لذا در پیشبینی جریانهای نقدی آتی، وجود یا عدم وجود این جریان نیز باید مورد ملاحظه قرار گیرد تا احیاناً با تسری غیر معقول جریانهای نقدی سال جاری به سنوات آینده، تصویری نادرست از انعطافپذیری مالی واحد تجاری در ذهن استفادهکنندگان صورتهای مالی شکل نگیرد. انعکاس جداگانه جریانهای وجه نقد استثنایی در قالب سرفصلهای فرعی، نظر استفادهکنندگان صورتهای مالی را از لحاظ دسترسی به اطلاعات مفید تأمین میکند و لذا لزومی به اطلاق عنوان استثنایی به این اقلام تحت سرفصلهای اصلی نیست، مگر در مورد جریانهای وجه نقد استثنایی عملیاتی که به لحاظ اهمیت اطلاعاتی آنها، انعکاس جداگانه این جریانها تحت عنوان جریانهای نقدی استثنایی ضرورت مییابد. جریانهای نقدی غیرمترقبه ۵۲ . جریانهای نقدی غیر مترقبه باید بر حسب ماهیت و قبل از آثار مالیاتی آن تحت سرفصلهای اصلی مربوط در صورت جریان وجوه نقد به طور جداگانه نمایش یابد و افشای کافی در مورد ماهیت آنها در یادداشتهای توضیحی صورت گیرد . ۵۳. جریانهای نقدی غیر مترقبه به آن دسته از جریانهای ورودی و خروجی وجه نقد اطلاق میشود که دارای اهمیت نسبی بوده، از رویدادهای خارج از فعالیتهای عادی واحد تجاری ناشی شده و اقلامی را دربر میگیرد که به منظور ارائـه تصویری مطلوب از انعطاف پذیری مالی واحد تجاری، افشای جداگانه آنها به لحاظ غیرمترقبه بودن ماهیت و وقوع ضرورت مییابد. جریانهای نقدی غیر مترقبه بسیار نادر است و معمولاً با اقلام غیر مترقبه که به موجب استاندارد حسابداری شماره ۶ با عنوان گزارش عملکرد مالی در صورت سود و زیان به طور جداگانه افشا میشود، ارتباط دارد. جریانهای نقدی غیر مترقبه حسب ماهیت تحت سرفصلهای اصلی مربوط در صورت جریان وجوه نقد به طور جداگانه نشان داده میشود. لازم به ذکر است که جریانهای نقدی مالیاتی مربوط به اقلام غیر مترقبه علیرغم انعکاس جداگانه مالیات مربوط در صورت سود و زیان، در صورت جریان وجوه نقد به طور جداگانه نمایش نمییابد. این نحوه عمل بدین علت است که تخصیص جریانهای نقدی مربوط به مالیات بر درآمد برحسب فعالیتهای به وجود آورنده آنها اغلب بر مبنایی اختیاری امکان پذیر بوده که این نحوه تخصیص اطلاعات مفیدی ارائه نمیکند. جریانهای نقدی مرتبط با مطالبات و بدهیهای بلندمدت عملیاتی ۵۴. همان گونه که در بند ۲۲ ( ب ) اشاره گردید، در روش غیرمستقیم، افزایش یا کاهش حسابها و اسناد دریافتنی و پرداختنی عملیاتی در زمره اقلام تعدیلکننده سود عملیاتی برای محاسبه خالص جریان وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی است. این بدان معناست که مسأله محوری در برخورد با حسابهای دریافتنی و پرداختنی اعم از کوتاه مدت و بلند مدت، عملیاتی بودن یا نبودن آن است. بر این اساس تغییرات در اقلام عملیاتی از قبیل مطالبات تجاری بلند مدت، بدهیهای تجاری بلند مدت، مطالبات و بدهیهای غیرتجاری بلند مدت (مانند وام کارکنان و مالیاتهای تکلیفی تقسیط شده)، به عنوان اقلام تعدیل کننده سود عملیاتی جهت محاسبه وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتیمنظور میشود. بدیهی است درصورت کاربرد روش مستقیم برای محاسبه جریان وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی، جریانهای نقدی مرتبط با حسابهای فوق در سرفصل فعالیتهای عملیاتی در صورت مزبور منعکس میشود. یکی از حسابهای بلندمدت غیرتجاری عملیاتی که در صورتهای مالی واحدهای تجاری انعکاس داشته و نحوه برخورد با جریانهای نقدی مربوط دچار ابهام است، ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان است. از آنجا که حساب مزبور یک بدهی بلند مدت عملیاتی است، در روش غیر مستقیم، تغییرات مانده این حساب طی دوره، در تعدیل سود عملیاتی مدنظر قرار میگیرد. در روش مستقیم، هرگونه پرداخت از بابت مزایای پایان خدمت کارکنان در زمره جریانهای نقدی عملیاتی منظور میشود. معاملات غیر نقدی ۵۵ . معاملاتی که مستلزم استفاده از وجه نقد نیست نباید در صورت جریان وجوه نقد انعکاس یابد. این معاملات، به استثنای معاملات مربوط به فعالیتهای عملیاتی، در صورت با اهمیت بودن باید در یادداشتهای توضیحی به نحوی مناسب افشا شود. ۵۶ . صورت جریان وجوه نقد تنها منعکس کننده اثرات نقدی معاملات و سایر رویدادها است. این امر موجب میشود که معاملات غیر نقدی که در برخی مواقع در مجموعه معاملات و سایر رویدادهای واحد تجاری دارای اهمیت است، از نظر استفادهکننده صورتهای مالی دور بماند. بدین لحاظ جهت ارتقای کیفیت اطلاعات مندرج در صورت جریان وجوه نقد و فراهم آوردن زمینههای لازم جهت پیشبینی بهتر جریانهای نقدی آتی، افشای اطلاعات در مورد معاملات غیر نقدی با اهمیت در یادداشتهای توضیحی ضروری است. از آنجا که اثر معاملات غیر نقدی ممکن است در هریک از طبقه بندیهای صورت جریان وجوه نقد قرار گیرد، ارائـه این اطلاعات درصورت تعدد موارد به تفکیک سرفصلهای اصلی صورت جریان وجوه نقد ممکن است ضرورت یابد. از نمونههای معاملات غیر نقدی میتوان به تحصیل داراییهای ثابت مشهود در قبال تسهیلات مالی یا صدور سهام، مبادله موجودی مواد اولیه یا موجودی کالای ساخته شده با دارایی ثابت مشهود، افزایش سرمایه از محل مطالبات حال شده بستانکاران و جایگزینی وامهای بلند مدت با وامهای بلند مدت دیگر اشاره کرد. تغییرات در چارچوب حقوق صاحبان سرمایه که مبین طبقهبندی مجدد حسابهای تشکیل دهنده حقوق صاحبان سرمایه است از قبیل افزایش سرمایه از محل اندوختهها و تخصیص اندوخته از محل سود انباشته، در زمره معاملات غیر نقدی مستلزم افشا تلقی نمیشود. تعدیلات سنواتی ۵۷ . به موجب استاندارد حسابداری شماره ۶ با عنوان گزارش عملکرد مالی، تعدیلات سنواتی مستلزم ارائـه مجدد ارقام سنوات قبل است. لذا در مواردی که این تعدیلات متضمن جریان وجه نقد در دوره جاری نباشد، درصورت جریان وجوه نقد دوره جاری انعکاس نمییابد، بلکه حسب مورد ارقام مقایسهای صورت جریان وجوه نقد و یادداشتهای توضیحی مربوط اصلاح میشود. از سوی دیگر، آن بخش از تعدیلات سنواتی که متضمن جریان وجه نقد طی دوره است، برحسب ماهیت در سرفصلهای اصلی مربوط درصورت جریان وجوه نقد (بدون ذکر عنوان تعدیلات سنواتی) منظور میشود. نمونه تعدیلات نوع اول، تعدیل ذخیره استهلاک داراییهای ثابت مشهود، اصلاح آثار انباشته ناشی از تغییر در رویههای حسابداری و اصلاح اشتباهات ناشی از عدم ثبت فروشهای نقدی در سنوات قبل ونمونه تعدیلات نوع دوم، پرداخت هزینههای عملیاتی و مالیات سنوات قبل در دوره جاری است که درارتباط با آنها ذخیرهای در دوره مالی قبل درنظر گرفته نشده است. سایر موارد افشا ۵۸ . واحد تجاری باید مبالغ با اهمیت وجه نقد را که استفاده از آن توسط گروه واحدهای تجاری مواجه با محدودیت است در یادداشتهای توضیحی افشا و در صورت لزوم توضیحات کافی در این مورد ارائه کند . ۵۹ . در مواردی که استفاده از مبالغ با اهمیت وجه نقد یک واحد تجاری فرعی توسط گروه دارای محدودیت است، موضوع با ذکر مبالغ مربوط همراه با توضیحات لازم در یادداشتهای توضیحی واحد تجاری فرعی افشا میشود. یکی از نمونههای وجود محدودیت در استفاده از مبالغ وجه نقد، اقلامی است که دراختیار یک واحد تجاری فرعی مستقر در یک کشور خارجی باشد اما به علت سیاستهای ارزی یا مقررات قانونی، قابل انتقال به سایر کشورها جهت استفاده واحد تجاری اصلی یا سایر واحدهای تجاری فرعی گروه نیست. ۶۰ . افشای برخی اطلاعات که جهت درک استفادهکنندگان صورتهای مالی از وضعیت مالی و نقدینگی واحد تجاری، مربوط تلقی میشود، در یادداشتهای توضیحی توصیه میشود. برای نمونه افشای مانده استفاده نشده تسهیلات مالی که میتواند در فعالیتهای عملیاتی آتی یا تسویه تعهدات سرمایهای بکار گرفته شود همراه با ذکر هرگونه محدودیت در استفاده از این تسهیلات، اطلاعات مفیدی فراهم میکند. تاریخ اجرا ۶۱ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۰ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست. مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری ۶۲ . به استثنای موارد زیر، با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بینالمللی حسابداری شماره ۷با عنوان صورت جریان وجوه نقد نیز رعایت میشود: الف. تفکیک ”بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی“ و ” مالیات بر درآمد“ از سایرسرفصلهای اصلی جهت ارائـه مستقل. ب . عدم شمول اقلام معادل وجه نقد در تعریف وجه نقد. پیوستها نمونههای صورت جریان وجوه نقد این پیوستها به منظور آشنایی با نحوه اجرای الزامات مندرج در استاندارد حسابداری و طبقهبندیهای فرعی تحت سرفصلهای اصلی صورت جریان وجوه نقد تهیه شده است و بخشی از استاندارد حسابداری نیست. پیوستهای مذکور شامل نمونههای تشریحی مربوط به سه نوع واحد تجاری به شرح زیر است:[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"]شماره پیوست[/TD] [TD="width: 197, align: center"]نوع و احد تجاری[/TD] [TD="width: 138, align: center"]روش مورد استفاده[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 104, align: center"]۱[/TD] [TD="width: 197, align: center"]واحـد تجـاری منفـرد[/TD] [TD="width: 138, align: center"]غیرمستقیم[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 104, align: center"]۲[/TD] [TD="width: 197, align: center"]گروه واحدهای تجاری[/TD] [TD="width: 138, align: center"]مستقیم[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 104, align: center"]۳[/TD] [TD="width: 197, align: center"]بانک[/TD] [TD="width: 138, align: center"]غیرمستقیم[/TD] [/TR] [/TABLE] در نمونههای ارائه شده، یادداشتهای توضیحی مربوط به صورتجریان وجوه نقد از شماره یک آغاز شده، لیکن در عمل، شمارهگذاری آنها بعد از آخرین یادداشت توضیحی مربوط به صورتهای عملکرد مالی خواهـد بود. ضمنـاً در این نمونـهها تنهـا اقلام سال جاری ارائه شده، اما در عمـل، ارائه اقلام مقایسهای طبق استاندارد حسابداری شماره ۱ الزامی است. پیوست شماره ۱ ـ واحد تجاری منفرد شرکت الف (سهامی خاص) صورت جریان وجوه نقد برای سال مالی منتهی به ۲۹ اسفندماه ۲×۱۳[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 56, align: center"]یادداشت[/TD] [TD="width: 128, colspan: 2, align: center"] سال ۲×۱۳[/TD] [TD="width: 64, align: center"]سال ۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"][/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 64, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 64, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]فعالیتهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد ناشیاز فعالیتهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 56, align: center"]۱[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۰۰۰ر۷[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]سود دریافتی بابت سپردههای سرمایهگذاری کوتاهمدت[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۲۰۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]سود دریافتی بابت سپردههای سرمایهگذاری بلندمدت[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۰۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]سود سهام دریافتی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۰۰۰ر۲[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]سود پرداختی بابت تسهیلات مالی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]( ۱۵۰) [/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]سود سهام پرداختی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]( ۵۰۰ر۱)[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد ناشی از بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۶۵۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]مالیات بر درآمد [/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]مالیات بر درآمد پرداختی(شامل پیشپرداخت مالیات بردرآمد)[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]( ۹۰۰ر۲)[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]فعالیتهای سرمایهگذاری [/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]وجوه حاصل از فروش سرمایهگذاری کوتاهمدت[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۰۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]وجوه پرداختی بابت تحصیل سرمایهگذاری بلندمدت[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]( ۶۰۰)[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]وجوه پرداختی جهت خرید داراییهای نامشهود[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]( ۲۰۰)[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]وجوه پرداختی جهت خرید داراییهای ثابت مشهود[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]( ۱۰۰ر۱)[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]وجوه حاصل از فروش داراییهای ثابت مشهود[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۵۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]وجوه نقدی غیرمترقبه ـ خسارت دریافتی از بیمه[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۰۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]جریان خالص خروج وجه نقد ناشی از فعالیتهای سرمایهگذاری[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]( ۵۵۰ر۱)[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد قبل از فعالیتهای تأمین مالی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]۲۰۰ر۳[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]فعالیتهای تأمین مالی [/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]وجوه حاصل از افزایش سرمایه[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]۲۰۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]دریافت تسهیلات مالی [/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]۱۰۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]بازپرداخت اصل تسهیلات مالی دریافتی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]( ۱۵۰)[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد ناشی از فعالیتهای تأمین مالی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]۱۵۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]خالص افزایش در وجه نقد[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]۳۵۰ر۳[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]مانده وجه نقد در آغاز سال[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"]۰۰۰ر۳۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 346, align: center"]مانده وجه نقد در پایان سال[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۳۵۰ر۳۳[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] یادداشتهای توضیحی … تا … مندرج در صفحات … تا … جزء لاینفک صورتهای مالی است. شرکت الف (سهامی خاص) یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی ۱ – صورت تطبیق سود عملیاتی با جریان خالص ورود وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی به شرح زیر است :[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]۲×۱۳[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 88, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]سود عملیاتی[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۵۰۰ر۵[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]هزینه استهلاک[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۵۰۰[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]خالص افزایش در ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان [/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۴۰۰[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]افزایش موجودی مواد و کالا[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۳۰۰)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]افزایش سفارشات و پیشپرداختها[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۴۰۰)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]افزایش حسابهای دریافتنی عملیاتی*[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۱۰۰)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]افزایش حسابهای پرداختنی عملیاتی[SUP]*[/SUP][/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۵۰۰[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]افزایش پیشدریافتهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۳۰۰[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]خالص سایر درآمدها و هزینهها*[SUP]*[/SUP][/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۶۰۰[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۰۰۰ر۷[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] ۲ – معاملات غیرنقدی طی دوره مالی مورد گزارش به قرار زیر است :[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]۲×۱۳[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 88, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]تحصیل ده دستگاه کامیون در قبال واگذاری محصولات شرکت[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۱۰۰[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"]تحصیل ساختمان جدید شرکت در قبال افزایش سرمایه[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۷۳۰[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 360, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۸۳۰[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] * حسابهای دریافتنی و پرداختنی عملیاتی شامل هر دو گروه حسابهای دریافتنی و پرداختنی کوتاه مدت و بلند مدت میباشد. ** منظور خالص اقلامی است که در تعیین سود (زیان) عملیاتی منظور نشده و در سایر سرفصلهای اصلی صورت جریان وجوه نقد نیز قابل طبقهبندی نبوده است (بند ۲۰ استاندارد حسابداری). پیوست شماره ۲ – گروه واحدهای تجاری گروه ب صورت جریان وجوه نقد تلفیقی برای سال مالی منتهی به ۲۹ اسفندماه ۲ × ۱۳[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 56, align: center"]یادداشت[/TD] [TD="width: 146, colspan: 2, align: center"]سال ۲×۱۳[/TD] [TD="width: 72, align: center"]سال ۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"][/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 72, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 72, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]فعالیتهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]وجوه نقد دریافتی از مشتریان[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"] ۰۰۰ر۷۵[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]پیشدریافت از مشتریان ـ جریان نقدی استثنایی[/TD] [TD="width: 56, align: center"]۵[/TD] [TD="width: 74, align: center"] ۰۰۰ر۱۲۰[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]وجوه نقد پرداختی به فروشندگان[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۰۰۰ر۱۱۰)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]وجوه نقد پرداختی به کارکنان و از جانب کارکنان[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۰۰۰ر۶۰)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]مزایای پایان خدمت پرداختی به کارکنان[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۸۰۰)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]سایر وجوه نقد پرداختی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۰۰۰ر۱۲)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]جریان خالص خروج وجوه نقد درارتبـاط با عملیات متوقف [/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]شده ـ جریان نقدی استثنایی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۰۰۰ر۱)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 56, align: center"]۱[/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"] ۲۰۰ر۱۱[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین [/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]سود تضمین شده دریافتی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"] ۵۰۰[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]سود تضمین شده پرداختی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۰۰۰ر۲)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]حصه سود تضمین شده اقساط پرداختی اجاره به شرط تملیک[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۴۰۰)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]سود سهام دریافتی از شرکتهای وابسته[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"] ۲۰[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]سود سهام پرداختی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۷۰۰ر۲)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]جریان خالص خروج وجه نقد ناشیاز بازده سرمایهگذاریها و [/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]سود پرداختی بابت تأمین مالی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"]( ۵۸۰ر۴)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]مالیات بر درآمد[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]مالیات بر درآمد پرداختی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"]( ۹۰۰ر۲)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]فعالیتهای سرمایهگذاری [/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]خرید دارایی ثابت مشهود[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۰۰۰ر۲)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]خرید شرکت فرعی (پس از کسر وجه نقد تحصیل شده)[/TD] [TD="width: 56, align: center"]۲[/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۰۰۰ر۱۸)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]فروش دارایی ثابت مشهود[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"] ۵۰[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]جریان نقدی غیرمترقبه : خسارت دریافتی از شرکت بیمه[/TD] [TD="width: 56, align: center"]۶[/TD] [TD="width: 74, align: center"] ۰۰۰ر۴[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]فروش بخشی از عملیات واحد تجاری[/TD] [TD="width: 56, align: center"]۳[/TD] [TD="width: 74, align: center"] ۰۰۰ر۵[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]فروش سرمایهگذاری کوتاهمدت[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"] ۰۰۰ر۲[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]ایجاد سپرده سرمایهگذاری بلندمدت بانکی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۰۰۰ر۲)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]جریان خالص خروج وجه نقد ناشی از فعالیتهای سرمایهگذاری[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"]( ۹۵۰ر۱۰)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]جریان خالص خروج وجه نقد قبل از فعالیتهای تأمین مالی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"]( ۲۳۰ر۷)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]فعالیتهای تأمین مالی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]وجوه دریافتی بابت افزایش سرمایه[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"] ۰۰۰ر۵[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]دریافت تسهیلات مالی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"] ۶۰۰ر۳[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]خالص تسهیلات مالی دریافتی (سررسید کمتر از سهماه)[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"] ۰۰۰ر۴[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]بازپرداخت تسهیلات مالی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۹۰۰)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]حصه اصل اقساط پرداختی اجاره به شرط تملیک[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"]( ۲۰۰ر۱)[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد ناشی از فعالیتهای تأمین مالی[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"] ۵۰۰ر۱۰[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]خالص افزایش در وجه نقد[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"] ۲۷۰ر۳[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]مانده وجه نقد در آغاز سال[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"] ۱۰۰[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]تأثیر تغییرات نرخ ارز[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72"][TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"]( ۱۵۰)[/TD] [/TR] [/TABLE] [/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 339, align: center"]مانده وجه نقد در پایان سال[/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 74, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"] ۲۲۰ر۳[/TD] [TD="width: 72, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 613, colspan: 5"]یادداشتهای توضیحی … تا … مندرج در صفحات … تا … جزء لاینفک صورتهای مالی است.گروه بیادداشتهای توضیحی صورتهای مالی1 . صورت تطبیق سود عملیاتی با جریان خالص ورود وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی به شرح زیر است :[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]۲×۱۳[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 347, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 88, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 347, align: center"]سود عملیاتی[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۰۰۰ر۲۰[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 347, align: center"]هزینه استهلاک[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۰۰۰ر۴[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 347, align: center"]خالص کاهش در ذخیره مزایای پایان خدمت کارکنان[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۵۰)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 347, align: center"]افزایش در موجودی مواد و کالا[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۵۰۰ر۱۲)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 347, align: center"]افزایش در حسابهای دریافتنی عملیاتی*[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۰۰۰ر۴)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 347, align: center"]افزایش در حسابهای پرداختنی عملیاتی[SUP]*[/SUP][/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۶۵۰ر۴[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 347, align: center"]جریان خالص خروج وجه نقد درارتباط با فعالیتهای متوقف شده[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۰۰۰ر۱)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 347, align: center"]خالص سایر درآمدها و هزینهها[SUP]**[/SUP][/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۱۰۰[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 347, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۲۰۰ر۱۱[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] ۲ . خرید شرکت فرعی به شرح زیر است :[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]۲×۱۳[/TD] [TD="width: 91, align: center"]۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 91, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"]داراییهای ثابت مشهود[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۰۰۰ر۱۳[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"]سرمایهگذاریها[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۲۰۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"]موجودی مواد و کالا[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۰۰۰ر۱۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"]حسابهای دریافتنی[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۰۰۰ر۱۲[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"]پیشپرداخت مالیات[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۳۰۰ر۱[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"]موجودی نقد[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۵۰۰ر۱[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"]حسابهای پرداختنی[/TD] [TD="width: 88, align: center"]( ۰۰۰ر۲۲)[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"] وامها و تسهیلات اجاره به شرط تملیک[/TD] [TD="width: 88, align: center"]( ۹۰۰ر۳)[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"] مالیات پرداختنی[/TD] [TD="width: 88, align: center"]( ۲۰۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"] حقوق سهامداران اقلیت[/TD] [TD="width: 88, align: center"]( ۱۰۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۸۰۰ر۱۱[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"] سرقفلی[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۰۰۰ر۱۷[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۸۰۰ر۲۸[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"]کسر میشود : مابهازای غیرنقدی ـ تخصیص اوراق سهام[/TD] [TD="width: 88, align: center"]( ۳۰۰ر۹)[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"]ناخالص مابهازای نقدی[/TD] [TD="width: 88, align: center"] ۵۰۰ر۱۹[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"]کسر میشود : موجودی نقد تحصیل شده[/TD] [TD="width: 88, align: center"]( ۵۰۰ر۱)[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 344, align: center"] جریان خالص خروج وجه نقد بابت خرید شرکت فرعی[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۰۰۰ر۱۸[/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] [HR][/HR]* حسابهای دریافتنی و پرداختنی عملیاتی شامل هر دو گروه حسابهای دریافتنی و پرداختنی کوتاه مدت و بلند مدت است.** منظور خالص اقلامی است که در تعیین سود (زیان) عملیاتی منظور نشده و در سایر سرفصلهای اصلی صورت جریان وجوه نقد نیز قابل طبقهبندی نبوده است (بند ۲۰ استاندارد حسابداری). گروه بیادداشتهای توضیحی صورتهای مالی3 . فروش بخشی از عملیات واحد تجاری به شرح زیر است :[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 78, align: center"]۲×۱۳[/TD] [TD="width: 68, align: center"]۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 397, align: center"][/TD] [TD="width: 78, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 68, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 397, align: center"]داراییهای ثابت مشهود[/TD] [TD="width: 78, align: center"] ۸۰۰[/TD] [TD="width: 68, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 397, align: center"]موجودی مواد و کالا[/TD] [TD="width: 78, align: center"] ۰۰۰ر۵[/TD] [TD="width: 68, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 397, align: center"]حسابهای دریافتنی [/TD] [TD="width: 78, align: center"] ۶۰۰[/TD] [TD="width: 68, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 397, align: center"][/TD] [TD="width: 78, align: center"] ۴۰۰ر۶[/TD] [TD="width: 68, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 397, align: center"]زیان حاصل از فروش[/TD] [TD="width: 78, align: center"]( ۴۰۰ر۱)[/TD] [TD="width: 68, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 397, align: center"]وجه نقد دریافتی[/TD] [TD="width: 78, align: center"] ۰۰۰ر۵[/TD] [TD="width: 68, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] 4 . معاملات عمده غیرنقدی طی سال به شرح زیر است :[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"]۲×۱۳[/TD] [TD="width: 75, align: center"]۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 408, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 75, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 408, align: center"]۴ . الف. تحصیلداراییهای ثابتمشهود از طریق قرارداد اجاره به شرط تملیک[/TD] [TD="width: 72, align: center"] ۹۰۰ر۲[/TD] [TD="width: 75, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 408, align: center"]۴ . ب . تخصیص اوراق سهام به عنوان بخشی از مابهازای خرید شرکت فرعی[/TD] [TD="width: 72, align: center"] ۳۰۰ر۹[/TD] [TD="width: 75, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 408, align: center"][/TD] [TD="width: 72, align: center"] ۲۰۰ر۱۲[/TD] [TD="width: 75, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] 5 . پیرو تغییر سیاستهای فروش محصولات تولیدی گروه در سال جاری، نسبت به پیشدریافت ۵۰% از بهای کالا از مشتریان اقدام شد که از این بابت مبلغ ۰۰۰ر۱۲۰ میلیون ریال درصورت جریان وجوه نقد به عنوان یک جریان نقدی استثنایی انعکاس یافته است. ۶ . طی سال مورد گزارش از بابت خسارت وارده به ساختمان اصلی شرکت اصلی در اثر آتشسوزی مبلغ ۰۰۰ر۴ میلیون ریال از شرکت بیمه دریافت شده که به عنوان جریان نقدی غیرمترقبه درصورت جریان وجوه نقد انعکاس یافته است. [TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="bgcolor: white"][TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] [/TD] [/TR] [/TABLE] [/TD] [/TR] [/TABLE] پیوست شماره ۳ – بانک بانک نمونه (شرکت سهامی عام) صورت جریان وجوه نقد برای سال مالی منتهی به ۲۹ اسفندماه ۲ × ۱۳[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 57, align: center"]یادداشت[/TD] [TD="width: 170, colspan: 2, align: center"]سال ۲×۱۳[/TD] [TD="width: 85, align: center"]سال ۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"][/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 83, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 85, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]فعالیتهای عملیاتی [/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 57, align: center"]۱[/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"]۹۰۰ر۱۰۶ر۱[/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]بازده سرمایهگذاریها و سود پرداختی بابت تأمین مالی [/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]سود سهام دریافتی[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"]۹۰۰ر۹[/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]سود سهام پرداختی به سهامداران[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"](۸۰۰ر۶۷)[/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]جریان خالص خروج وجهنقدناشیازبازده سرمایهگذاریهاو[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]سودپرداختیبابتتأمینم� �لی[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"](۹۰۰ر۵۷)[/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]مالیات بر درآمد [/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]مالیات بر درآمد پرداختی[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"](۰۰۰ر۸۸)[/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]فعالیتهای سرمایهگذاری [/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]وجوه پرداختی بابت سرمایهگذاری مستقیم و مشارکتهای حقوقی[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"](۶۰۰ر۱۴)[/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]وجوه دریافتی بابت فروش سرمایهگذاری و مشارکتهای حقوقی[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"]۷۰۰ر۵[/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]وجوه پرداختی بابت خرید داراییهای ثابت مشهود[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"](۵۰۰ر۱۸۹)[/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]وجوه دریافتی بابت فروش داراییهای ثابت مشهود[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"]۲۰۰ر۱۱۱[/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]جریان خالص خروج وجه نقد ناشی از فعالیتهای سرمایهگذاری[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"](۲۰۰ر۸۷)[/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد قبل از فعالیتهای تأمین مالی[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"]۸۰۰ر۸۷۳[/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]فعالیتهای تأمین مالی[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"][/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]افزایش سرمایه نقدی[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"]۰۰۰ر۶[/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"]۸۰۰ر۸۷۹[/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]زیان تسعیر ارز وجه نقد[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"](۳۰۰ر۱۴۲)[/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]خالص افزایش وجه نقد[/TD] [TD="width: 57, align: center"]۲[/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"]۵۰۰ر۷۳۷[/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]مانده وجه نقد در ابتدای سال[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"]۹۰۰ر۳۲۲ر۶[/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 340, align: center"]مانده وجه نقد در پایان سال[/TD] [TD="width: 57, align: center"][/TD] [TD="width: 87, align: center"][/TD] [TD="width: 83, align: center"]۴۰۰ر۰۶۰ر۷[/TD] [TD="width: 85, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] بانک نمونه (شرکت سهامی عام) [TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="bgcolor: white, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی ۱ - صورت تطبیق سود قبل از کسر مالیات بردرآمد با جریان خالص ورود وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی بهشرح زیر میباشد:[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 176, colspan: 2, align: center"]۲×۱۳[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 88, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 88, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]سود قبل از کسر مالیات بر درآمد[SUP]*[/SUP][/TD] [TD="width: 88, align: center"]۴۰۰ر۳۴۱[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]هزینه استهلاک[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۳۰۰ر۴۳[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]هزینه کاهش ارزش سرمایهگذاریها ومشارکتهای حقوقی*[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۸۰۰ر۳۰[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]سود سهام سرمایهگذاریها و مشارکتهای حقوقی[SUP]*[/SUP][/TD] [TD="width: 88, align: center"](۹۰۰ر۱۹)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]سود فروش سرمایهگذاریها و مشارکتهای حقوقی[SUP]*[/SUP][/TD] [TD="width: 88, align: center"](۱۰۰ر۱۱۸)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]سود فروش داراییهای ثابت مشهود[SUP]*[/SUP][/TD] [TD="width: 88, align: center"](۰۰۰ر۱۹۸)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]خالص زیان تسعیر ارز وجه نقد[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۳۰۰ر۱۴۲[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]۸۰۰ر۲۲۱[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]خالص افزایش (کاهش) بدهیهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]جاری اشخاص و سپردههای دیداری[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۲۰۰ر۴۱۲[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]سپردههای سرمایهگذاری کوتاهمدت و مشابه[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۵۰۰ر۸۹۶[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]سپردههای سرمایهگذاری بلندمدت و مشابه[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۱۰۰ر۲۳۴ر۱[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]حسابهای دولتی[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۹۰۰ر۳۹[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]حصه عملیاتی سایر بدهیها[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۶۰۰ر۱۸[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]اقلام در راه[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۱۰۰ر۸۱)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]۲۰۰ر۵۲۰ر۲[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]خالص (افزایش) کاهش داراییهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]سپرده قانونی[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۴۰۰ر۸۵[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]سایر سپردهها[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۹۰۰ر۳۶[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]اوراق قرضه (مشارکت)[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۰۰۰ر۱۰۰)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]وام و اعتبار به بانکها[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۰۰۰ر۳۶۸[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]وام و اعتبار اعطایی و سایر مطالبات[/TD] [TD="width: 88, align: center"]۴۰۰ر۳۹۶[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]تسهیلات اعطایی عقود اسلامی[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۸۰۰ر۳۰۵ر۲)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]وثایق تملیک شده[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۳۰۰ر۹۷)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]حصه عملیاتی سایر داراییها[/TD] [TD="width: 88, align: center"](۷۰۰ر۱۸)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"](۱۰۰ر۶۳۵ر۱)[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 310, align: center"]جریان خالص ورود وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [TD="width: 88, align: center"]۹۰۰ر۱۰۶ر۱[/TD] [TD="width: 88, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] * باتوجه به اینکه در صورت سود و زیان نمونه مصوب شورای پول و اعتبار، سود عملیاتی مشخص نمیشود، لذا در نمونه حاضر سود قبل از کسر مالیات جهت تطبیق با خالص جریان وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی انتخاب شده است. بدیهی است در این حالت اقلامی که به طور جداگانه در سایر سرفصلهای اصلی طبقهبندی میشود باید در تبدیل سود قبل از مالیات به جریان خالص وجه نقد ناشی از فعالیتهای عملیاتی مد نظر قرار گیرد. بانک نمونه (شرکت سهامی عام) [TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="bgcolor: white"][TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] [/TD] [/TR] [/TABLE] یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی ۲ - خالص افزایش وجه نقد منعکس شده در صورت جریان وجوه نقد بهشرح زیر است:[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 95, align: center"]۲×۱۳[/TD] [TD="width: 91, align: center"]۱×۱۳[/TD] [TD="width: 98, align: center"]تغییرات طی سال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 238, align: center"][/TD] [TD="width: 95, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 91, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 98, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 238, align: center"]اسکناس و مسکوک و فلزات بهادار[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳۰۰ر۵۶۲[/TD] [TD="width: 91, align: center"]۷۰۰ر۴۴۱[/TD] [TD="width: 98, align: center"]۶۰۰ر۱۲۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 238, align: center"]موجودی نـزد بانکهـای داخلـی پس از پایاپـای[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۹۰۰ر۰۷۱ر۴[/TD] [TD="width: 91, align: center"]۴۵۰ر۵۹۶ر۳[/TD] [TD="width: 98, align: center"]۴۵۰ر۴۷۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 238, align: center"]نقود بیگانـه و موجودی نـزد بانکهـای خارجی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۰۰ر۵۴۶ر۳[/TD] [TD="width: 91, align: center"]۳۵۰ر۷۴۲ر۲[/TD] [TD="width: 98, align: center"]۰۵۰ر۸۰۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 238, align: center"]موجودی بانکهای داخلی نـزد ما پس از پایاپای[/TD] [TD="width: 95, align: center"](۲۰۰ر۸۱۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"](۶۰۰ر۲۳۷)[/TD] [TD="width: 98, align: center"]( ۶۰۰ر۵۷۲)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 238, align: center"]موجودی بانکهای خارجی نزد ما پس از پایاپای[/TD] [TD="width: 95, align: center"](۰۰۰ر۳۱۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"](۰۰۰ر۲۲۰)[/TD] [TD="width: 98, align: center"]( ۰۰۰ر۹۰)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 238, align: center"][/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۰۰ر۰۶۰ر۷[/TD] [TD="width: 91, align: center"]۹۰۰ر۳۲۲ر۶[/TD] [TD="width: 98, align: center"]۵۰۰ر۷۳۷[/TD] [/TR] [/TABLE]
پاسخ : استاندارد حسابداری [h=2][/h]بنابر تعریف ارائه شده در فصل سوم مفاهیم نظری گزارشگری مالی، درآمد عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه بجز مواردی که به آورده صاحبان سرمایه مربوط میشود. مفهوم درآمد، هر دو گروه ” درآمد عملیاتی“ و ” درآمد غیرعملیاتی“ را در برمیگیرد. درآمـد عملیاتی عبـارت از درآمدی است کـه از فعالیتهای اصلی و مستمر واحد تجاری حاصل میگردد و با عناوین مختلفی از قبیل فروش، حقالزحمه، سود تضمین شده، سود سهام و حق امتیاز مورد اشاره قرار میگیرد.فهرست مندرجات[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 104, align: center"]شماره بند[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] مقدمـه [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۲ – ۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] دامنه کاربرد [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۷ – ۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] تعاریف [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۹ – ۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] اندازهگیری درآمد عملیاتی[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۱۳ – ۱۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] تشخیص معامله [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۱۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] فـروش کـالا [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۲۰ – ۱۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] ارائه خدمات [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۲۸ – ۲۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] سود تضمین شده، درآمد حق امتیاز و سود سهام [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۳۳ – ۲۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] افشا [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۳۵ – ۳۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] تاریخ اجرا[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۳۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۳۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] پیوست: نمونههایی از موارد شناخت درآمد عملیاتی [/TD] [TD="width: 104, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] این استاندارد باید با توجه به ” مقدمهای بر استانداردهای حسابداری“ مطالعه و بکارگرفته شود.مقدمـه ۱ . بنابر تعریف ارائه شده در فصل سوم مفاهیم نظری گزارشگری مالی، درآمد عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه بجز مواردی که به آورده صاحبان سرمایه مربوط میشود. مفهوم درآمد، هر دو گروه ” درآمد عملیاتی“ و ” درآمد غیرعملیاتی“ را در برمیگیرد. درآمـد عملیاتی عبـارت از درآمدی است کـه از فعالیتهای اصلی و مستمر واحد تجاری حاصل میگردد و با عناوین مختلفی از قبیل فروش، حقالزحمه، سود تضمین شده، سود سهام و حق امتیاز مورد اشاره قرار میگیرد. ۲ . مبحث اصلی در حسابداری درآمد عملیاتی عمدتاً معطوف به تعیین زمان شناخت درآمد عملیاتی است. درآمد عملیاتی زمانی شناسایی میشود که شواهد کافی مبنیبر وقوع یک جریان آتی ورودی منافع اقتصادی وجود داشته باشد (یعنی جریان منافع اقتصادی مرتبط با درآمد عملیاتی به درون واحد تجاری محتمل باشد) و این منافع را بتوان بهگونهای اتکاپذیر اندازهگیری کرد. دامنه کاربرد ۳ . این استاندارد باید برای حسابداری درآمد عملیاتی حاصل از معاملات و رویدادهای زیر بکار گرفته شود: الف . فروش کالا، ب . ارائـه خدمات، و ج . استفاده دیگران از داراییهای واحد تجاری که مولد سود تضمین شده، درآمد حق امتیاز و سود سهام است. ۴ . کالا شامل کالای تولید شده توسط واحد تجاری برای فروش و همچنین کالای خریداری شده جهت فروش مجدد از قبیل کالای خریداری شده توسط یک واحد بازرگانی یا زمین و سایر املاک نگهداری شده برای فروش مجدد است. ۵ . ارائـه خدمـات، معمولا متضمن اجـرای وظیفـهای مورد توافق طی مدتی معیـن توسط واحد تجاری است. خدمات ممکن است طی یک یا چند دوره مالی ارائه شود. برخی از پیمانهای ارائـه خدمات ماهیتاً از نوع پیمانهای بلندمدت است. درآمد عملیاتی حاصل از چنین پیمانهایی، طبق استاندارد حسابداری شماره ۹ با عنوان حسابداری پیمانهای بلندمدت شناسایی میشود. ۶ . استفاده دیگران از داراییهای واحد تجاری منجر به تحصیل درآمدهای عملیاتی زیر میشود: الف. سـود تضمین شـده: مبالغی کـه بابت استفـاده از وجـوه نقـد یا معادل وجه نقد واحد تجاری مطالبه میشود، ب . درآمد حق امتیاز : مبالغی که بابت استفاده از داراییهای غیرجاری واحد تجاری نظیر امتیاز ساخت، علایم تجاری، حق انتشار و نرمافزار رایانهای مطالبه میشود، و ج . سود سهام: مبالغی از سود توزیع شده واحد سرمایهپذیر که متناسب با سهمالشرکه واحد تجاری عاید آن میشود. ۷ . در این استاندارد، درآمـد عملیاتی حاصل از موارد زیر مطرح نمیشود: الف. سود سهام حاصل از سرمایهگذاریهایی که به روش ارزش ویژه به حساب گرفته میشود، ب . پیمانهای بلندمدت (رجوع شود به استاندارد حسابداری شماره ۹ با عنوان حسابداری پیمانهای بلندمدت)، ج . قراردادهای اجاره، د . کمکهای بلاعوض و سایر کمکهای مشابه دولتی (رجوع شود به استاندارد حسابداری شماره ۱۰ با عنوان حسابداری کمکهای بلاعوض دولت)، ﻫ . قراردادهای بیمه در شرکتهای بیمه، و . افزایش طبیعی حیوانات پرورشی و محصولات کشاورزی و جنگلی، ز . استخراج مواد معدنی، و ح . تغییر ارزش سایر داراییهای جاری از قبیل سرمایهگذاریها (در مؤسسات تخصصی سرمایهگذاری) یا سرمایهگذاری در املاک در واحدهای تجاری که به خرید و فروش املاک اشتغال دارند. تعاریف ۸ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است: درآمد عملیاتی: عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه، بجز موارد مرتبط با آورده صاحبان سرمایه، که از فعالیتهای اصلی و مستمر واحد تجاری ناشی شده باشد. ارزش منصفانه: مبلغی است که خریداری مطلع و مایل و فروشندهای مطلع و مایل میتوانند در معاملهای حقیقی و در شرایط عادی، یک دارایی را در ازای مبلغ مزبور با یکدیگر مبادله کنند. ۹ . مبالغی که به نمایندگی از طرف اشخاص ثالث (از قبیل برخی مالیاتها) وصول میشود، به افزایش حقوق صاحبان سرمایه منجر نمیگردد و لذا درآمد عملیاتی محسوب نمیشود. بهگونه مشابه، در مورد کارگزاران، مبالغ ناخالص دریافتی یا دریافتنی به افزایش حقوق صاحبان سرمایه منجر نمیگردد و لذا تنها مبلغ حقالعمل یا کارمزد، درآمد عملیاتی محسوب میشود. اندازهگیری درآمد عملیاتی ۱۰ . درآمد عملیاتی باید به ارزش منصفانه مابهازای دریافتی یا دریافتنی اندازهگیری شود. ۱۱ . مبلغ درآمد عملیاتی حاصل از یک معامله معمولاً طبق توافقی که بین واحد تجاری و خریدار یا استفادهکننده از دارایی به عمل میآید، تعیین میشود. این مبلغ به ارزش منصفانه مابهازای دریافتی و دریافتنی با احتساب تخفیفات تجاری اندازهگیری میشود. ۱۲ . در بسیاری حالات، مابهازای مربوط، به شکل وجه نقد یا معادل آن میباشد و مبلغ درآمد عملیاتی همان مبلغ وجه نقد دریافتی است. با این حال، هرگاه جریان ورودی وجه نقد به آینده موکول شود، به گونهای که طبق قرارداد منعقده بین فروشنده و خریدار و یا ضوابط معمول فروشنده، مبلغی اضافه بر بهای فروش نقدی کالا یا خدمات دریافت شود، در این حالت ارزش منصفانه مابهازای مربوط، بهای فروش نقدی است و مبلغ اضافه دریافتی درآمد عملیاتی فروشنده محسوب نمیشود، بلکه باید باتوجه به محتوای تجاری معامله تحت عنوان ” درآمد تأمین مالی“ به طور جداگانه نمایش یابد. ۱۳ . هرگاه کالاها یا خدمات در قبال کالاها یا خدمات دیگری که از لحاظ ماهیت و ارزش مشابه باشد مبادله گردد، این مبادله به عنوان معاملهای درآمدزا تلقی نمیشود. برای مثال میتوان از مبادله شیر توسط دو شرکت تولیدکننده محصولات لبنی جهت تأمین به موقع تقاضای مشتریان در حوزه توزیع محصولاتشان اشاره کرد. چنانچه کالا یا خدمات غیر مشابه مبادلـه شود، این مبادله به عنوان معاملهای درآمدزا تلقی میگردد. در این حالت درآمد عملیاتی به ارزش منصفانه کالاها یا خدمات دریافتی پس از تعدیل از بابت سرک نقدی اندازهگیری میشود. هرگاه ارزش منصفانه کالاها یا خدمات دریافتی را نتوان بهگونهای اتکاپذیر اندازهگیری کرد، درآمد عملیاتی به ارزش منصفانه کالاها یا خدمات واگذار شده پس از تعدیل از بابت سرک نقدی، اندازهگیری میشود. تشخیص معامله ۱۴ . معیارهای شناخت مندرج در این استاندارد معمولاً به طور جداگانه در مورد هر معامله اعمال میشود. با این حال، در برخی شرایط، جهت انعکاس محتوای معامله لازم است معیارهای شناخت در مورد اجزای قابل تفکیک یک معامله منفرد بکار گرفته شود. برای مثال، هرگاه قیمت فروش محصول شامل یک مبلغ قابل تفکیک جداگانه درارتباط با خدمات بعدی باشد، این مبلغ به دورههای آتی منتقل و به عنوان درآمد عملیاتی طی دوره اجرای خدمات مورد شناخت قرار میگیرد. بالعکس، هرگاه دو یا چند معامله بهگونهای بههم پیوسته باشد که اثر تجاری آن را نتوان بدون توجه به کلیت آن درک کرد، معیارهای شناخت در مورد آن به طور یکجا اعمال میشود. برای مثال، یک واحد تجاری ممکن است کالاهایی را به فروش رساند و همزمان قراردادی جداگانه برای بازخرید همان کالاها درآینده منعقد کند. این امر موجب نفی اثر محتوایی معامله فروش میشود و لذا در چنین حالتی باید دو معامله فروش و بازخرید همان کالا را یکجا شناسایی کرد. فروش کالا ۱۵ . درآمد عملیاتی حاصل از فروش کالا باید زمانی شناسایی شود که کلیه شرایط زیر تحقق یافته باشد: الف. واحد تجاری مخاطرات و مزایای عمده مالکیت کالای مورد معامله را به خریدار منتقل کرده باشد، ب . واحد تجاری هیچ دخالت مدیریتی مستمر درحدی که معمولاً با مالکیت همراه است یا کنترل مؤثری نسبت به کالای فروش رفته اعمال نکند، ج . مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونهای اتکاپذیر اندازهگیری کرد، د . جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله فروش به درون واحد تجاری محتمل باشد، و ﻫ . مخارجی را که درارتباط با کالای فروش رفته تحمل شده یا خواهد شد بتوان به گونهای اتکاپذیر اندازهگیری کرد. ۱۶ . برای اینکه زمان انتقال مخاطرات و مزایای مالکیت به خریدار را بتوان تعیین کرد، لازم است شرایط معامله مورد بررسی قرار گیرد. در اغلب حالات، انتقال مخاطرات و مزایای مالکیت با انتقال مالکیت قانونی به خریدار یا تصرف مورد معامله توسط خریدار همراه است. این موضوع در مورد اغلب خرده فروشیها صدق میکند. مواردی نیز وجود دارد که مخاطرات و مزایای مالکیت در زمانی متفاوت از زمان انتقال مالکیت قانونی یا تصرف توسط خریدار انتقال مییابد. ۱۷ . اگر واحد تجاری بخش عمدهای از مخاطرات و مزایای مالکیت را حفظ کند، معامله مربوط، فروش تلقی نمیگردد و لذا درآمدی از بابت آن شناسایی نمیشود. این امر ممکن است در حالات مختلفی اتفاق بیفتد. نمونههایی از مواردی که واحد تجاری ممکن است مخاطرات و مزایای عمده مالکیت را حفظ کند به شرح زیر است: الف. زمانی که واحد تجاری تعهداتی را درارتباط با عملکرد غیر مطلوب مورد معامله که توسط مفاد ضمانتنامه کالای فروش رفته پوشش نیافته باشد، به عهده بگیرد، ب . زمانی که دریافت درآمد عملیاتی مربوط به یک فروش خاص، مشروط به تحصیل درآمد توسط خریدار از محل فروش کالای مورد معامله باشد، ج . زمانی که ارسال کالای مورد معامله متضمن خدمات نصب باشد، لیکن خدمات نصب که بخش عمدهای از مبلغ قرارداد را تشکیل میدهد، توسط واحد تجاری بهطور کامل انجام نشده باشد، و د . زمانی که خریدار حق فسخ معامله را براساس مفاد قرارداد داشته باشد و واحد تجاری در مورد احتمال برگشت کالای فروش رفته مطمئن نباشد. ۱۸ . چنانچه، واحد تجاری تنها بخش کماهمیتی از مخاطرات مالکیت را برای خود نگه دارد، معامله مورد نظر، فروش تلقی و درآمد عملیاتی شناسایی میشود. برای مثال، فروشنده ممکن است تنها به خاطر تضمین قابلیت وصول مطالبات، مالکیت قانونی کالا را برای خود حفظ کند. در چنین حالتی، اگر واحد تجاری مخاطرات و مزایای عمده مالکیت را منتقل کرده باشد، این معامله، فروش تلقی و درآمد عملیاتی آن شناسایی میگردد. مثال دیگر از حفظ بخش کم اهمیتی از مخاطرات مالکیت، وجود شرطی در خرده فروشی کالاست به گونهای که درصورت عدم رضایت مشتری، برگشت کالا و استرداد مابهازا به مشتری میسر باشد. در چنین حالتی، به شرط آنکه فروشنده بتواند مبالغ برگشتی آتی را بهگونهای اتکا پذیر براورد کند و بدهی ناشی از برگشت کالا را باتوجه به تجربیات گذشته و سایر عوامل مربوط شناسایی کند، درآمد عملیاتی در زمان فروش مورد شناخت قرار میگیرد. ۱۹ . برای شناخت درآمد عملیاتی، محتمل بودن جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله به درون واحد تجاری شرط اساسی است. در برخی موارد، تا زمان دریافت مابهازا یا رفع ابهام در این زمینه، ممکن است جریان ورودی منافع اقتصادی محتمل نباشد. برای مثال، هرگاه خروج مبالغ مابهازای حاصل از فروش در یک کشور خارجی منوط به صدور مجوز دولت آن کشور باشد، در مورد جریان ورودی منافع اقتصادی مرتبط با فروش مذکور ابهام وجود دارد، لذا تنها پس از صدور مجوز خروج وجوه، ابهام برطرف و درآمد عملیاتی شناسایی میشود. با این حال، هرگاه در مورد قابلیت وصول بخشی از درآمد عملیاتی شناسایی شده قبلی ابهام به وجود آید، مبلغ غیرقابل وصول یا مبلغی که بازیافت آن غیر محتمل است، به جای اینکه به عنوانتعدیل درآمد عملیاتی شناسایی شده قبلی به حساب گرفته شود، به حساب هزینه منظور میگردد. ۲۰ . درآمد عملیاتی و هزینههای مرتبط با یک معامله یا رویداد به طور همزمان شناسایی میشود. این فرایند، عموماً ” تطابق درآمد و هزینه“ نامیده میشود. هزینهها، ازجمله هزینه تضمین کالای فروش رفته و سایر مخارجی که پس از حمل کالا ممکن است واقع شود، در صورتی که سایر شرایط شناخت درآمد برقرار باشد، معمولاً به گونهای اتکاپذیر قابل اندازهگیری است. با اینحال، هرگاه هزینهها را نتوان به گونهای اتکاپذیر اندازهگیری کرد، درآمد عملیاتی را نمیتوانشناسایی کرد. در چنین شرایطی، هرگونه مابهازای دریافتی به عنوان بدهی شناسایی میشود. ارائـه خدمات ۲۱ . هرگاه ماحصل معاملهای را که متضمن ارائـه خدمات است بتوان بهگونهای اتکاپذیر براورد کرد، درآمد عملیاتی مربوط باید با توجه به میزان تکمیل آن معامله شناسایی شود. ماحصل معامله، زمانی بهگونهای اتکاپذیر قابل براورد است که همه شرایط زیر احراز شده باشد: الف. جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله به درون واحد تجاری محتمل باشد، ب . مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونهای اتکاپذیر اندازهگیری کرد، ج . میزان تکمیل معامله به گونهای اتکاپذیر قابل اندازهگیری باشد، و د . مخارجی که درارتباط با ارائـه خدمات تحمل شده یا خواهد شد، بهگونهای اتکاپذیر قابل اندازهگیری باشد . ۲۲ . شناخت درآمد عملیاتی براساس میزان تکمیل کار، اغلب روش درصد تکمیل نامیده میشود. ضوابط اعمال روش مزبور، مشتمل بر نحوه تعیین میزان تکمیل کار در استاندارد حسابداری شماره ۹ با عنوان حسابداری پیمانهای بلندمدت تشریح شده است. ۲۳ . در مورد شناخت درآمد عملیاتی حاصل از ارائـه خدمات نیز، محتمل بودن جریان ورودی منافع اقتصادی، شرط اساسی است. با این حال، درصورت وجود ابهام در مورد قابلیت وصول بخشی از درآمد عملیاتی شناسایی شده قبلی، مبلغ غیر قابل وصول یا مبلغی که بازیافت آن دیگر محتمل نیست، به عنوان هزینه و نه به صورت تعدیل درآمد شناسایی شده قبلی، در حسابها منظور میشود. ۲۴ . برای اینکه بتوان ماحصل یک معامله را به گونهای اتکاپذیر براورد کرد، معمولاً لازم است واحد تجاری از یک سیستم داخلی بودجهبندی و گزارشگری مالی مؤثر برخوردار باشد. واحد تجاری، براوردهای درآمد عملیاتی را همزمان با ارائه خدمات بررسی و در صورت لزوم آن را تغییر میدهد. با این حال این واقعیت که شرایط حاکم ممکن است تجدید نظر ادواری براوردها را ایجاب کند، لزوماً بدین معنی نیست که ماحصل معامله را نمیتوان به گونهای اتکاپذیر براورد کرد. یک واحد تجاری عموماً پس از توافق در مورد شرایط زیر با طرفهای دیگر معامله قادر به انجام براوردهای اتکاپذیر است: الف. حقوق قابل اعمال هریک از طرفین در مورد خدماتی که قرار است ارائه یا دریافت شود، ب . مابه ازایی که قرار است مبادله شود، و ج . نحوه و شرایط تسویه. ۲۵ . هرگاه ارائـه خدمات، متضمن انجام تعداد نامشخصی از عملیات طی یک دوره زمانی معین باشد، درآمد عملیاتی به روش خط مستقیم طی آن دوره زمانی شناسایی میشود، مگر این که طبق شواهد موجود، روش دیگری که درآمد عملیاتی دوره را بهتر منعکس کند، وجود داشته باشد. هرگاه یک فعالیت خاص در مقایسه با سایر عملیات از اهمیت ویژهای برخوردار باشد، شناخت درآمد عملیاتی تا زمان اجرای آن فعالیت خاص به تعویق میافتد. ۲۶ . هرگاه ماحصل معاملهای را که متضمن ارائـه خدمات است نتوان به گونهای اتکاپذیر براورد کرد، درآمد عملیاتی را باید تنها تا میزان مخارج تحملشده قابل بازیافت مورد شناخت قرار داد. ۲۷ . در مراحل اولیه معامله، اغلب براورد اتکاپذیر ماحصل معامله امکانپذیر نیست. با این حال، ممکن است این احتمال وجود داشته باشد که واحد تجاری مخارج تحملشده معامله را بازیافت کند. بنابراین درآمد عملیاتی تنها تا میزان مخارج تحملشدهای که انتظار بازیافت آن میرود شناسایی میگردد. از آنجا که ماحصل معامله را نمیتوان بهگونهای اتکاپذیر براورد کرد، هیچگونه سودی شناسایی نمیشود. ۲۸ . هرگاه ماحصل یک معامله را نتوان به گونهای اتکاپذیر براورد کرد و بازیافت مخارج تحملشده محتمل نباشد، درآمد عملیاتی شناسایی نمیشود و مخارج تحملشده به عنوان هزینه دوره مورد شناخت قرار میگیرد. هرگاه ابهاماتی که مانع براورد اتکاپذیر ماحصل معامله شده بود، برطرف شود، درآمد عملیاتی به جای بند ۲۶ براساس بند ۲۱ شناسایی میشود. سود تضمین شده، درآمد حق امتیاز و سود سهام ۲۹ . درآمدهای عملیاتی ناشی از استفاده دیگران از داراییهای واحد تجاری که متضمن سود تضمین شده، درآمد حق امتیاز و سود سهام است باید براساس معیارهای مندرج در بند ۳۰ به شرط تحقق شرایط زیر شناسایی شود: الف . جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله به درون واحد تجاری محتمل باشد، و ب . مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونهای اتکاپذیر اندازهگیری کرد. ۳۰ . درآمد عملیاتی مذکور در بند ۲۹ باید با توجه به مبانی زیر شناسایی شود: الف. سود تضمین شده براساس مدت زمان و باتوجه به مانده اصل طلب و نرخ مربوط، ب . درآمد حق امتیاز طبق محتوای قرارداد مربوط، و ج . سود سهام حاصل از سرمایهگذاریهایی که به روش ارزش ویژه ثبت نشده است، در زمان احراز حق دریافت توسط سهامدار، به استثنای سود سهام حاصل از سرمایهگذاری در واحدهای تجاری فرعی و وابسته. ۳۱ . درآمد عملیاتی مرتبط با سود سهام در زمان احراز حق دریافت توسط سهامدار شناسایی میشود. در برخی شرایط، مثلاً، در مواردی که سود سهام از محل اندوختهها یا سود انباشته مصوب پیش از تحصیل سرمایهگذاری اعلام میشود، این گونه مبالغ معرف بازیافت بخشی از بهای تمام شده سرمایهگذاری است و درآمد محسوب نمیشود. به بیان دیگر، بهای تمامشده سرمایهگذاری تنها هنگامی بابت سود سهام دریافتی یا دریافتنی کاهش داده میشود که سود سهام مزبور مازاد بر سهم شرکت سرمایهگذار از سودهای مصوب شرکت سرمایهپذیر پس از تحصیل سرمایهگذاری باشد. ۳۲ . درآمد حق امتیاز طبق شرایط مندرج در قرارداد مربوط تعلق میگیرد و معمولاً بر همین اساس شناسایی میشود، مگر آنکه با توجه به محتوای قرارداد، شناسایی درآمد برمبنای روشهای سیستماتیک و منطقی دیگری مناسبتر باشد. ۳۳ . محتمل بودن جریان ورودی منافع اقتصادی شرط اساسی شناسایی سود تضمین شده، درآمد حق امتیاز و سود سهام به عنوان درآمد عملیاتی است. با این حال، هرگاه درخصوص قابلیت وصول مبلغی که قبلاً به عنوان درآمد عملیاتی شناسایی شده، ابهامی به وجود آید مبلغ غیر قابل وصول یا مبلغی که بازیافت آن دیگر محتمل نیست، به عنوان هزینه دوره و نه به صورت تعدیل درآمد عملیاتی ۰شناسایی شده قبلی، در حسابها منظور میشود. افشا ۳۴ . واحد تجاری باید موارد زیر را در یادداشتهای توضیحی افشا کند: الف . رویههای حسابداری مورد استفاده برای شناخت درآمد عملیاتی باتوجه به الزامات استاندارد حسابداری شماره ۱ با عنوان “ نحوه ارائه صورتهای مالی“، و ب . مبلغ هر یک از طبقات عمده درآمد عملیاتی شناسایی شده طی دوره ناشی از موارد زیر: ـ فروش کالا، ـ ارائه خدمات، ـ سود تضمین شده، ـ درآمد حق امتیاز، ـ سود سهام، و ج . مبلغ درآمد عملیاتی حاصل از مبادلـه کالا یا خدمات که در هر یک از طبقات عمده درآمد عملیاتی منظور شده است. ۳۵ . واحد تجاری باید هرگونه سود یا زیان احتمالی را طبق استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان حسابداری پیشامدهای احتمالی افشا کند. اینگونه سودها یا زیانها ممکن است ناشی از اقلامی از قبیل مخارج تضمین، ادعاها، جریمهها یا زیانهای احتمالی باشد. تاریخ اجرا ۳۶ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۰ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست. مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری ۳۷ . با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بینالمللی حسابداری شماره ۱۸ با عنوان درآمد عملیاتی نیز رعایت میشود. پیوست : نمونه های از مواردشناخت درآمد عملیاتی نمونههای ارائه شده در این پیوست، نحوه کاربرد استاندارد حسابداری را در تعدادی از وضعیتهای تجاری تشریح میکند. این نمونهها معطوف به جنبههای خاصی از یک معامله است و بحث جامعی در مورد همه عوامل مؤثر احتمالی در شناخت درآمد عملیاتی را ارائه نمیکند. به جز مواردی که مشخصاً در تحلیل وضعیتهای تجاری مورد اشاره قرار گرفته است، نمونهها متضمن این فرض است که هیچ ابهام قابل ملاحظه در مورد مبلغ یا قابلیت وصول مابهازایی که قرار است دریافت شود، هزینههایی که واقع شده یا واقع خواهد شد، یا میزان احتمالی برگشت کالا وجود ندارد. این نمونهها تنها جنبه تشریحی دارد و بخشی از استاندارد حسابداری نیست. الف. فروش کالا[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"]۱ .فروش، همراه با تعویق در تحویل کالا: بنابه درخواست خریدار، تحویل کالا به تعویق افتاده ولی مالکیت آن به خریدار منتقل شده است و وی صورتحساب را میپذیرد.[/TD] [TD="width: 280, align: center"]هرگاه مالکیت به خریدار منتقل شود، درصورت تحقق شرایط زیر درآمد عملیاتی شناسایی میشود: الف. تحویل کالا به خریدار محتمل باشد. ب . در زمان شناخت درآمد، کالا موجود، قابل تشخیص و آماده تحویل به خریدار باشد. ج . خریـدار بهطور مشخص، تعویق در تحویل کالا را تایید کرده باشد. د . شرایط معمول پرداخت برقرار باشد.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۲ . ارسال مشروط: ۲ . الف. کالا به شرط نصب، بازرسی و غیره فروختـه میشود.[/TD] [TD="width: 280, align: center"] معمولاً تا هنگامی که مشتری کالا را تحویل نگرفته و نصب و بازرسی آن خاتمه نیافته باشد، نسبت به درآمد شناختی صورت نمیگیرد. با وجود این، در برخی موارد، ممکن است عملیات نصب به قدری ساده باشد که بتوان بدون توجه به عدم تکمیل آن، شناخت فروش رامقتضی دانست (مثلاً نصب یک گیرنده تلویزیونی که در کارخانه آزمایش شده است، تنها مستلزم خارج کردن آن از بستهبندی، اتصال آنتن و وصل کردن تلویزیون به برق است). در موارد دیگر که ممکن است بازرسی تنها به منظور تعیین نهایی مبلغ قرارداد صورت گیرد (برای مثال در مورد محمولـههای سنگآهن، شکر، دانه سویا و غیره)، مقتضی است نسبت به شناخت مبلغ تخمینی درآمد در تاریخ حمل یا زمان مناسب دیگری اقدام شود.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۲ . ب . منوط به تایید خریدار همراه با برخورداری خریدار از حق محدود برای برگشت کالا.[/TD] [TD="width: 280, align: center"]هرگاه فروشنده در مورد امکان برگشت کالا نامطمئن باشد، تا زمانی که محموله رسماً توسط خریدار قبول نشده یا مهلت مقرر برای برگشت کالا منقضی نشده باشد، نسبت به درآمد شناختی صورت نمیگیرد.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۲ . ج . تحویل امانی کالا جهت فروش: کالا برای گیرنده ارسال میشود و وی به نیابت از طرف صاحب کالا، فروش آن را به عهده میگیرد.[/TD] [TD="width: 280, align: center"] تا زمانی که کالا به شخص ثالثی فروخته نشده است، شناخت درآمد صورت نمیگیرد.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۲ . د . فروش نقدی هنگام تحویل کالا.[/TD] [TD="width: 280, align: center"] درآمد همزمان با دریافت وجه نقد توسط فروشنده یا نماینده وی شناسایی میشود.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۳ .سفارشهای خاص و محمولههایخاص: تمام یا بخشی از بهای کالایی که در زمان دریافت وجوه موجود نیست دریافت میشود (برای مثال در مورد کالایی که قرار است بعداً تولید یا توسط شخص ثالثی مستقیماً به مشتری تحویل شود).[/TD] [TD="width: 280, align: center"] شناخت درآمد در این قبیل فروشها منوط به تحویل کالا به خریدار است.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۴ .قراردادهای فروش و بازخرید (به جز معاوضه کالاهای مشابه): فروشنده هنگام فروش موافقت میکند که همان کالا را بعداً بازخرید کند. همچنین ممکن است فروشنده اختیار بازخرید کالا را داشته باشد یا خریدار این اختیار را داشته باشد که فروشنده را ملزم به بازخرید کالا کند.[/TD] [TD="width: 280, align: center"] شرایط قراردادها را باید مورد بررسی قرار داد تا اطمینان حاصل شود که از لحاظ محتوایی، فروشنده مخاطرات و مزایای مالکیت را به خریدار منتقل کرده است که در این صورت درآمد عملیاتی شناسایی میشود. هرگاه فروشنده، مخاطرات و مزایای مالکیت را برای خود نگه داشته باشد، حتی با وجود انتقال مالکیت قانونی به خریدار، معامله ماهیتاً جهت دستیابی به منابع مالی انجام گرفته و درآمد شناسایی نمیشود.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۵ . فروش به واسطهها: کالا مجدداً توسط توزیعکنندگان، عمده فروشان و غیره فروخته میشود.[/TD] [TD="width: 280, align: center"] به طور کلی شناخت درآمد حاصل از این قبیل فروشها میتواند پس از انتقال مخاطرات و مزایای عمده مالکیت صورت گیرد. با این حال، در برخی موارد ممکن است خریدار در واقع نماینده فروشنده باشد که در این صورت معامله باید ارسال امانی برای فروش تلقی شود.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۶ . حق اشتراک نشریات[/TD] [TD="width: 280, align: center"]هرگاه اقلام مورد نظر دارای ارزش مشابه در هر دوره زمانی باشد، به جای شناخت بلافاصله و یکجای مبالغ دریافتی صورتحساب شده، شناخت درآمد در طول مدت اشتراک و براساس روش خط مستقیم انجام میشود، ولی اگر ارزش نشریات ارسالی در دورههای مختلف متفاوت باشد، شناخت درآمد برمبنای نسبت قیمت فروش کلیه نشریات ارسال شده به کل قیمت فروش کلیه اقلام مورد اشتراک صورت میگیرد.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۷ . فروش اقساطی[/TD] [TD="width: 280, align: center"]چنانچه مابهازای فروش به صورت اقساطی دریافت شود، درآمد حاصل از فروش به کسر سود تضمین شده در تاریخ فروش به عنوان درآمد مورد شناخت قرار میگیرد. شناخت درآمد سود تضمین شده مربوط براساس مدت زمان و با توجه به مانده اصل طلب و نرخ سود تضمین شده مورد توافق صورت میگیرد.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۸ . فروش املاک[/TD] [TD="width: 280, align: center"]در فروش املاک، شناخت درآمد معمولاً همزمان با انتقال مالکیت قانونی به خریدار صورت میگیرد. با این حال، در مواردی ممکن است منافع مرتبط با دارایی قبل از انتقال مالکیت قانونی دراختیار خریدار قرار گیرد و لذا مخاطرات و مزایای مالکیت در آن مقطع به خریدار منتقل شده باشد. در چنین مواردی، بهشرط آنکه کارهای تکمیلی عمدهای طبق قرارداد برعهده فروشنده نباشد، شناخت درآمد عملیاتی در اغلب موارد مناسب است. در هریک از حالات بالا، هرگاه فروشنده ملزم به انجام کارهای عمدهای بعد از انتقال منافع و یا انتقال مالکیت قانونی باشد، شناخت درآمد موکول به انجام کارهای مزبور میشود. برای نمونه میتوان از فروش ساختمان نیمه تمام نام برد.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]ب . ارائـه خدمات ۱ . اجرت نصب[/TD] [TD="width: 280, align: center"] اجرت نصب با توجه به میزان تکمیل عملیات نصب به عنوان درآمد شناسایی میشود، مگر این که اجرت نصب از بهای فروش محصول تفکیکپذیر نباشد که در این صورت اجرت مربوط همزمان با فروش کالا شناسایی میشود.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"] ۲ . مبالغی که بابت خدمات بعد از فروش در قیمت فروش منظور شده است.[/TD] [TD="width: 280, align: center"] چنانچه بابت خدمات تضمینی پس از فروش مبلغ مشخصی در قیمت فروش منظور شده باشد، معمولاً مقتضی خواهد بود که شناخت آن حصه از قیمت فروش به عنوان درآمد به تعویق افتد و طی دورهای که خدمات ارائه میشود، صورت گیرد. درآمدی که به تعویق میافتد، مبلغی است که علاوهبر جبران مخارج مورد انتظار خدمات تحت قرارداد فروش، سودی معقول از بابت انجام خدمات، عاید فروشنده کند.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"] ۳ . حقالعمل کارگزاران تبلیغات[/TD] [TD="width: 280, align: center"] حقالعمل پخش تبلیغات، زمانی شناسایی میشود که تبلیغات مورد نظر از طریق رسانهها انعکاس یابد. حقالعمل تهیه طرحهای تبلیغاتی باتوجه به مرحله تکمیل طرح مورد شناخت قرار میگیرد.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۴ . کارمزد نمایندگیهای بیمه[/TD] [TD="width: 280, align: center"] درآمد کارمزد نمایندگیهای بیمه که مستلزم انجام خدمات اضافی توسط کارگزار نیست، در تاریخ مؤثر شروع یا تجدید بیمه نامههای مربوط مورد شناخت قرار میگیرد. هرگاه چنین انتظار رود که قرارداد، نیازمند ارائـه خدمات اضافی در طول دوره بیمهنامه خواهد بود، شناخت کل کارمزد یا حصه مناسبی از آن میتـواند در طـول دوره بیمـهنامه صورت گیرد.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"] ۵ . ورودیه[/TD] [TD="width: 280, align: center"] درآمد نمایشهای هنری، جشنها و رویدادهای خاص دیگر همزمان با برگزاری آن، شناسایی میشود. اگر برای چند رویداد مختلف یک بلیت مشترک فروخته شود، درآمد حاصل از فروش بلیت برمبنایی سیستماتیک و منطقی به هر یک از رویدادها تخصیص داده میشود.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"] ۶ . شهریه[/TD] [TD="width: 280, align: center"] درآمد در طول دوره آموزش شناسایی میشود.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"] ۷ . حق عضویت[/TD] [TD="width: 280, align: center"] شناخت درآمد حاصل از این منبع، به ماهیت خدماتی که ارائه میشود بستگی دارد. اگر مبلغ دریافتی تنها جهت عضویت بوده و وجه یا وجوه دیگری برای سایر خدمات یا محصولات (برای هریک به طور جداگانه، یا کلاً به صورت یک حق اشتراک سالانه) دریافت شود، شناخت درآمد حق عضویت باید هنگامی صورت گیرد که ابهام قابل توجهی در مورد قابلیت وصول آن وجود نداشته باشد. اگر وجه دریافتی شامل ارائـه خدمات یا ارسال نشریاتی در طول مدت عضویت باشد، شناخت درآمد مربوط باید با توجه به زمان بندی و ماهیت و ارزش کلیه خدمات ارائه شده، برمبنایی سیستماتیک و منطقی انجام پذیرد.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"] ۸ . حقالزحمه خدمـات انحصـاری (فرانشیز)[/TD] [TD="width: 280, align: center"] به طور کلی، این حقالزحمهها ممکن است بابت ترکیبات مختلفی از ارائـه خدمات اولیه و خدمات بعدی، ارسال تجهیزات و سایر اقلام، دانش فنی و غیره دریافت گردد. این حقالزحمهها برمبنایی که منعکسکننده هدف دریافت حقالزحمه است، به عنوان درآمد مورد شناخت قرار میگیرد. روشهای زیر برای شناخت درآمد فرانشیز مناسب است:[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]ـ ارسـال تجهیـزات و سـایـر داراییهـای مشهود[/TD] [TD="width: 280, align: center"]ـ همزمان با تحویل اقلام یا انتقال مالکیت قانونی، درآمد عملیاتی برمبنای ارزش منصفانه داراییهای فروش رفته شناسایی میشود.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]ـ ارائـه خدمات اولیـه و بعـدی[/TD] [TD="width: 280, align: center"]ـ در مورد بخشی از درآمد فرانشیز که مربوط به خدمات مستمر است شناخت درآمد هنگام ارائـه خدمات صورت میگیرد. ـ اگر حقالزحمههای دریافتنی که طبق قرارداد به طور مستمر دریافت میشود برای پوشش هزینههای خدمات مستمر و سودی معقول تکافو نکند، شناخت بخشی از درآمد حاصل از حق خدمات انحصاری اولیه، به تعویق میافتد.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"] ـ حقالزحمه حقوق اعطایی مستمر و سایر خدمات[/TD] [TD="width: 280, align: center"] ـ حقالزحمه مربوط به استفاده از حقوق اعطایی مستمر طبق قرارداد یا حقالزحمه سایر خدمات ارائه شده طی دوره قرارداد، همزمان با استفاده از حقوق اعطایی یا ارائـه خدمات به عنوان درآمد عملیاتی شناسایی میشود.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"]۹ . حقالزحمـه تولیـد نـرمافـزار رایانهای با کاربـرد خاص[/TD] [TD="width: 280, align: center"]حقالزحمه حاصل از تولید نرمافزار رایانهای با کاربرد خاص با توجه به مرحله تکمیل فرآیند تولید از جمله تکمیل خدمات پشتیبانی بعدی به عنوان درآمد عملیاتی شناسایی میشود.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"] ج . سود تضمین شده، درآمد حقالامتیاز و سود سهام ۱ . حقالزحمـه اجـازه استفـاده و درآمـد حق امتیاز ساخت[/TD] [TD="width: 280, align: center"] حقالزحمه و درآمد حق امتیاز دریافتی درقبال استفاده دیگران از داراییهای واحد تجاری (از قبیل علایم تجاری، حق اختراع، نرمافزار رایانهای، حق تکثیر قطعات موسیقی و حـق نمایش فیلمهـای سینمایی) معمولاً براساس محتوای قرارداد شناسایی میشود. به عنوان یک راه حل عملی، میتوان درآمد را به روش خط مستقیم و طی دوره قرارداد شناسایی کرد. برای مثال میتوان از موردی نام برد که حق استفاده از فناوری خاصی برای یک دوره زمانی معین به استفادهکننده اعطا شده است. اعطای حقوق در قبال حقالزحمه ثابت یا تضمین غیرقابل استرداد تحت قراردادی غیـرقابل فسخ کـه به استفادهکننـده اجـازه بهرهگیری آزادانه از حقوق اعطایی را میدهد و اعطا کننده حقوق، ملزم به ایفای تعهدات دیگری نیست، ماهیتاً فروش تلقی میشود. یک مثال بارز از این موارد، قرارداد اجازه استفاده (لیسانس) از نرمافزار رایانهای است که به موجب آن اعطا کننده تعهد دیگری بعد از تحویل آن ندارد. مثال دیگر، اعطای حقوق نمایش فیلم سینمایی در بازارهایی است که اعطا کننده، بر توزیع فیلم در این بازارها کنترلی ندارد و لذا در درآمد فروش بلیت سهیم نیست. در چنین شرایطی درآمد، در زمان فروش شناسایی میشود.[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 288, align: center"] ۲ . سود سهام[/TD] [TD="width: 280, align: center"] سود سهام حاصل از سرمایهگذاریهایی که به روش ارزش ویژه ثبت نشده است، در زمان احراز حق دریافت توسط سهامدار شناسایی میشود (به استثنای سود سهام حاصل از سرمایهگذاری در واحدهای تجاری فرعی و وابسته). با توجه به اصلاحیه قانون تجارت مصوب ۱۳۴۷ حق دریافت سود سهام با تصویب مجمع عمومی شرکت سرمایهپذیر احراز میشود.[/TD] [/TR] [/TABLE]
پاسخ : استاندارد حسابداری [h=2][/h]استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالیکه در تاریخ تیرماه ۱۳۸۵ توسط مجمع عمومی سازمان حسابرسی تصویب شده است جایگزین استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان حسابداری پیشامدهای احتمالی مصوب ۱۳۷۹ میشود و الزامات آن در مورد صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۵ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست.[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="colspan: 2, align: center"] فهرست مندرجات [/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"][/TD] [TD="width: 95, align: center"]شماره بند[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]☻ پیشگفتار[/TD] [TD="width: 95, align: center"](۷) – (۱)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]☻ استاندارد حسابداری شماره ۴ ” ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی“[/TD] [TD="width: 95, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] هدف[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] دامنه کاربرد[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۶ - ۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] تعاریف[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] ذخایر و سایر بدهیها[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] رابطه بین ذخایر و بدهیهای احتمالی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۱۰ - ۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] شناخت[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳۲ - ۱۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]- ذخایر[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۲۳ - ۱۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]تعهد فعلی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۱۳ - ۱۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]رویداد گذشته[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۱۹ - ۱۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]محتمل بودن خروج منافع اقتصادی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۲۱ - ۲۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]برآورد اتکاپذیر تعهد[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۲۳ - ۲۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]- بدهیهای احتمالی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۲۷ - ۲۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]- داراییهای احتمالی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳۲ - ۲۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] اندازهگیری[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۴ - ۳۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]- بهترین برآورد[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳۶ - ۳۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]- ریسک و ابهام[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳۸ - ۳۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]- ارزش فعلی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۰ - ۳۹[/TD] [/TR] [/TABLE] [TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="colspan: 2, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"][/TD] [TD="width: 95, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]- رویدادهای آتی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۲ - ۴۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]- واگذاری مورد انتظار داراییها[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۴ - ۴۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] جبران مخارج[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۹ - ۴۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] تغییر ذخایر[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۵۱ - ۵۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] استفاده از ذخایر[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۵۳ - ۵۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] بکارگیری قواعد شناخت و اندازهگیری[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۷۳ - ۵۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]- زیانهای عملیاتی آتی[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۵۶ - ۵۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]- قراردادهای زیانبار[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۶۰ - ۵۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"]- تجدید ساختار[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۷۳ - ۶۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] افشا[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۸۲ - ۷۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] تاریخ اجرا[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۸۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 473, align: center"] مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۸۴[/TD] [/TR] [/TABLE] پیشگفتار (۱) استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالیکه در تاریخ تیرماه ۱۳۸۵ توسط مجمع عمومی سازمان حسابرسی تصویب شده است جایگزین استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان حسابداری پیشامدهای احتمالی مصوب ۱۳۷۹ میشود و الزامات آن در مورد صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۵ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست. دلیل تجدید نظر در استاندارد (۲) این تجدید نظر با هدف هماهنگی بیشتر با استانداردهای بینالمللی حسابداری و بهبود استاندارد قبلی، انجام شده است. تغییرات اصلی (۳) در این استاندارد، عنوان ” ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی“ جایگزین عنوان ” پیشامدهای احتمالی“ شده است. (۴) در استاندارد جدید تعاریفی برای ذخیره، بدهی احتمالی و دارایی احتمالی ارائه شده است اما در استاندارد قبلی تنها پیشامد احتمالی تعریف شده بود. (۵) در استاندارد قبلی، ایجاد بدهی یا کاهش دارایی در اثر رویدادهای آتی به سه گروه ” محتمل“، ” ممکن“ و ” بعید“ تقسیم شده بود. در استاندارد جدید تعهدات محتمل در قالب ” ذخیره“ تعریف شده است و تعهدات ممکن و بعید نیز در زمره ” بدهیهای احتمالی“ تلقی شده است. (۶) در این استاندارد محاسبه ارزش فعلی برای شناسایی ذخیره در صورت با اهمیت بودن اثر ارزش زمانی پول، الزامی شده است. (۷) در استاندارد جدید، الزاماتی در مورد قراردادهای زیانبار و مخارج تجدید ساختار ارائه گردیده است.این استاندارد باید با توجه به ” مقدمهای بر استانداردهای حسابداری“مطالعه و بکارگرفته شود.هدف ۱ . هدف این استاندارد اطمینان از بکارگیری معیارهای شناخت و مبانی اندازهگیری مناسب در مورد ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی و نیز افشای اطلاعات کافی در یادداشتهای توضیحی برای درک بهتر ماهیت، زمانبندی و مبلغ آنها توسط استفادهکنندگان صورتهای مالی میباشد. دامنه کاربرد ۲ . این استاندارد باید توسط کلیه واحدهای تجاری برای حسابداری ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی، به استثنای موارد زیر، بکار رود: الف. قراردادهایی که به موجب آن هیچ یک از طرفین به تعهدات خود عمل نکردهاند یا هر دو طرف طبق قرارداد بخشی از تعهداتشان را متناسباً انجام دادهاند، مگر در مواردی که قرارداد زیانبار باشد، و ب . آنچه که مشمول سایر استانداردهای حسابداری است. ۳ . چنانچه استاندارد حسابداری دیگری نوع خاصی از ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی را مورد بحث قرار دهد، واحد تجاری باید آن استاندارد را بکار برد. به عنوان مثال، موارد خاصی از ذخایر در استانداردهای زیر مطرح شده است: الف.پیمانهای بلندمدت (به استاندارد حسابداری شماره ۹ با عنوان حسابداری پیمانهایبلندمدت مراجعه شود)، ب . اجارهها (به استاندارد حسابداری شماره ۲۱ با عنوان حسابداری اجارهها مراجعه شود). با توجه به اینکه استاندارد حسابداری شماره ۲۱ حاوی الزامات خاصی برای اجارههای عملیاتی زیانبار نیست، این استاندارد در چنین مواردی کاربرد دارد، و ج . فعالیتهای بیمه عمومی (به استاندارد حسابداری شماره ۲۸ با عنوان فعالیتهای بیمه عمومی مراجعه شود). ۴ . بعضی از مبالغی که با آن همانند ذخیره برخورد میشود ممکن است مربوط به شناخت درآمد باشد. برای مثال، مواردیکه واحد تجاری در مقابل دریافت حق اشتراک، خدمات تعمیر خودرو ارائه میکند. این استاندارد با شناخت درآمد سروکار ندارد. استاندارد حسابداری شماره ۳ با عنوان درآمد عملیاتی، شرایط شناخت درآمد عملیاتی را مشخص میکند و رهنمودی عملی برای بکارگیری معیارهای شناخت ارائه میدهد. این استاندارد الزامات استاندارد حسابداری شماره۳ را تغییر نمیدهد. ۵ . این استاندارد، ذخایر را به عنوان بدهیهایی تعریف کرده است که زمان تسویه و یا تعیین مبلغ آن توأم با ابهام نسبتاً قابل توجه میباشد. اصطلاح ” ذخیره“ در مورد اقلامی از قبیل کاهش ارزش داراییها و مطالبات مشکوکالوصول نیز بکار میرود. این اقلام مبلغ دفتری داراییها را تعدیل میکند و مشمول این استاندارد نیست. ۶ . این استاندارد در مورد ذخیره تجدید ساختار (شامل عملیات متوقف شده) کاربرد دارد. هنگامیکه تجدید ساختار منطبق با تعریف عملیات متوقف شده باشد، طبق استاندارد حسابداری شماره ۶ با عنوان گزارش عملکرد مالی، موارد افشای بیشتری ضرورت دارد. تعاریف ۷ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است : [*=center]· ذخیره : نوعی بدهی است که زمان تسویه و یا تعیین مبلغ آن توأم با ابهام نسبتاً قابل توجه است. [*=center]· بدهی : عبارت از تعهد انتقال منافع اقتصادی توسط واحد تجاری، ناشی از معاملات یا سایر رویدادهای گذشته است. [*=center]· رویداد تعهد آور : رویدادی است که تعهدی قانونی یا عرفی ایجاد میکند بهگونهای که واحد تجاری ملزم به تسویه آن باشد. [*=center]· تعهد قانونی : تعهدی است که از قرارداد یا الزامات قانونی ناشی میشود. [*=center]· تعهد عرفی : تعهدی است ناشی از اقدامات واحد تجاری در مواردی که واحد تجاری با توجه به نحوه عمل خود در گذشته، سیاستهای اعلام شده یا آئیننامههای جاری کاملاً مشخص، به سایر اشخاص نشان داده است که مسئولیتهای خاصی را خواهد پذیرفت، و در نتیجه، واحد تجاری انتظاری بجا برای آنها ایجاد کرده است که مسئولیتهای خود را ایفا خواهد کرد. [*=center]· بدهی احتمالی : الف. تعهدی غیرقطعی است که از رویدادهای گذشته ناشی میشود و وجود آن تنها ازطریق وقوع یا عدم وقوع یک یا چند رویداد نامشخص آتی که بطور کامل در کنترل واحد تجاری نیست،تأیید خواهد شد، یا ب . تعهدی فعلی است که از رویدادهای گذشته ناشی میشود اما بدلایل زیر شناسایی نمیشود: ۱ . خروج منافع اقتصادی برای تسویه تعهد محتمل نیست. ۲ . مبلغ تعهد را نمیتوان با قابلیت اتکای کافی اندازهگیری کرد. [*=center]· دارایی احتمالی : یک دارایی غیرقطعی است که از رویدادهای گذشته ناشی میشود و وجود آن تنها از طریق وقوع یا عدم وقوع یک یا چند رویداد نامشخص آتی که بطور کامل تحت کنترل واحد تجاری نیست، تأیید خواهد شد. [*=center]· قرارداد زیانبار : قراردادی است که مخارج غیرقابل اجتناب آن برای ایفای تعهدات ناشی از قرارداد، بیش از منافع اقتصادی مورد انتظار آن قرارداد است. [*=center]· تجدید ساختار : برنامهای است که توسط مدیریت طراحی و کنترل میشود و در دامنه فعالیت واحد تجاری و یا شیوه انجام آن فعالیت، تغییرات با اهمیتی ایجاد میکند. ذخایر و سایر بدهیها ۸ . ذخایر را میتوان از سایر بدهیها مانند حسابهای پرداختنی تجاری و سایر حسابها و اسناد پرداختنی متمایز کرد، زیرا درمورد زمان تسویه ویا مبلغ آن ابهام وجود دارد. حسابهای پرداختنی تجاری، بدهی بابت کالاها و خدمات دریافت شدهای است که صورتحساب آن دریافت گردیده یا با فروشنده در مورد مبلغ و زمان پرداخت مابهازای آن توافق شده است. بنابراین وجه تمایز اصلی حسابهای پرداختنی تجاری با ذخایر این است که مبلغ آن با توجه به صورتحساب و زمان پرداخت آن نیز از طریق توافق با فروشنده مشخص میگردد. گروهی دیگر از بدهیها بابت کالاها یا خدمات دریافت شدهای است که صورتحساب آن دریافت نشده یا به طور رسمی با فروشنده در مورد مبلغ و زمان تسویه آن توافق نشده است. در بعضی موارد برای تعیین مبلغ یا زمان تسویه بدهیهایی از قبیل بدهی مربوط به آب و برق مصرف شده تا پایان دوره مالی که صورتحساب آن هنوز دریافت نشده است و نیز بدهیهای دیگری از قبیل مالیات عملکرد، انجام برآورد لازم است، اما میزان ابهام در رابطه با این بدهیها به مراتب کمتر از ذخایر است. اگرچه در عمل اصطلاح ذخیره برای این نوع بدهیها نیز استفاده میشود، اما اصطلاح ذخیره در این استاندارد برای بدهیهایی بکار میرود که با تعریف مندرج در این استاندارد انطباق داشته باشد. ذخیره تضمین کالا، ذخیره پاکسازی محیط زیست، ذخیره دعاوی حقوقی و ذخیره مزایای پایان خدمت، نمونههایی از اینگونه بدهیهاست. رابطه بین ذخایر و بدهیهای احتمالی ۹ . اگرچه برآورد ذخایر بهدلیل نامشخص بودن زمان تسویه و یا مبلغ آن توأم با احتمال است اما اصطلاح ” احتمالی“ در این استاندارد درمورد بدهیها و داراییهایی بکار میرود که شناسایی نمیشود، زیرا وجود آنها تنها از طریق وقوع یا عدم وقوع یک یا چند رویداد نامشخص آتی که بطور کامل تحت کنترل واحد تجاری نیست، تأیید میگردد. بعلاوه، اصطلاح ” بدهی احتمالی“ برای بدهیهایی بکار میرود که معیارهای شناخت را احراز نمیکنند. ۱۰ . این استاندارد موارد زیر را از هم متمایز میکند: الف. ذخایـر : بعنوان بدهی شناسایی میشود (با فرض اینکه برآورد اتکاپذیر قابل انجام باشد)، زیرا تعهدات فعلی است و ضرورت خروج منافع اقتصادی برای تسویه این تعهدات محتمل است. ب .بدهیهای احتمالی : بعنوان بدهی شناسایی نمیشود، زیرا: ۱ . تعهدات احتمالی است و وجود تعهد فعلی واحد تجاری که منجر به خروج منافع اقتصادی میشود، باید تأیید گردد، یا ۲ . تعهدات فعلی است که معیارهای شناخت مندرج در این استاندارد را ندارند (زیرا خروج منافع اقتصادی برای تسویه تعهد، محتمل نیست یا برآورد اتکاپذیر مبلغ تعهد امکانپذیر نمیباشد). شناخت ذخایـر ۱۱ . ذخیره باید در صورت احراز معیارهای زیر شناسایی شود: الف . واحد تجاری تعهدی فعلی (قانونی یا عرفی) دارد که در نتیجه رویدادی در گذشته ایجاد شده است، ب . خروج منافع اقتصادی برای تسویه تعهد محتمل باشد ، و ج . مبلغ تعهد بهگونهای اتکاپذیر قابل برآورد باشد. اگر این شرایط احراز نگردد، هیچ ذخیرهای نباید شناسایی شود. تعهد فعلی ۱۲ . در موارد بسیار نادر، وجود تعهد فعلی روشن نیست. در این موارد، چنانچه با در نظر گرفتن تمام شواهد در دسترس، احتمال وجود تعهد فعلی در تاریخ ترازنامه بیشتر باشد، چنین فرض میشود که یک رویداد گذشته تعهد فعلی را بوجود آورده است. ۱۳ . در اغلب موارد روشن است که آیا رویداد گذشته منجر به تعهدی فعلی شده است یا خیر. در مواردی نادر مانند یک دعوی حقوقی ممکن است در مورد اینکه رویدادهای خاصی واقع شده یا اینکه آن رویدادها منجر به تعهد فعلی شده است، اختلاف نظر وجود داشته باشد. در این موارد واحد تجاری با در نظر گرفتن تمام شواهد در دسترس شامل نظرات کارشناسان، وجود تعهد فعلی را در تاریخ ترازنامه مشخص میکند. شواهد مورد نظر شامل شواهد بیشتری است که از طریق رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه فراهم شده است. براساس این شواهد: الف.اگر احتمال وجود تعهد فعلی در تاریخ ترازنامه بیشتر باشد، واحد تجاری ذخیره شناسایی میکند (به شرط اینکه معیارهای شناخت احراز گردد)، و ب .در صورتی که به احتمال زیاد، تعهد فعلی در تاریخ ترازنامه وجود نداشته باشد، واحد تجاری یک بدهی احتمالی را افشا میکند، مگر اینکه امکان خروج منافع اقتصادی بعید باشد (به بند۷۶ مراجعه شود). رویداد گذشته ۱۴ . رویداد گذشتهای که منجر به تعهد فعلی شود، رویداد تعهدآور نامیده میشود. برای اینکه رویدادی تعهدآور تلقی شود، لازم است واحد تجاری هیچ راه کار عملی جز تسویه تعهد ایجاد شده ناشی از این رویداد نداشته باشد. این وضعیت تنها در موارد زیر واقع میشود: الف. الزام قانونی برای تسویه تعهد وجود داشته باشد، یا ب . در مورد تعهد عرفی، هنگامیکه رویداد مورد نظر (که ممکن است ناشی از اقدام واحد تجاری باشد) انتظاراتی بجا مبنی بر ایفای تعهد واحد تجاری در اشخاص دیگر ایجاد کند. ۱۵ . صورتهای مالی با وضعیت مالی واحد تجاری در پایان دوره گزارشگری و نه وضعیت احتمالی آن در آینده سر و کار دارد. بنابراین، برای مخارجی که در آینده جهت انجام فعالیتهای آتی تحمل میشود، ذخیرهای شناسایی نمیشود. تنها بدهیهایی در ترازنامه شناسایی میشود که در تاریخ ترازنامه وجود داشته باشد. ۱۶ . تنها تعهداتی که ناشی از رویدادهای گذشته و مستقل از اقدامات آتی واحد تجاری است، بعنوان ذخیره شناسایی میشود. نمونه چنین تعهداتی شامل جرایم یا مخارج پاکسازی تخریب غیرقانونی محیط زیست است که تسویه هر دو، صرفنظر از اقدامات آتی واحد تجاری، منجر به خروج منافع اقتصادی خواهد شد. همچنین، واحد تجاری برای مخارج برچیدن تأسیسات نفتی، به میزان تعهد خود برای جبران خسارات وارده قبلی ذخیره شناسایی میکند. از سوی دیگر، واحد تجاری ممکن است بدلیل ضرورتهای تجاری یا الزامات قانونی، مایل یا ملزم باشد تا مخارجی را برای انجام فعالیت به روش خاص در آینده تحمل کند (برای مثال، نصب *****های تصفیه در یک کارخانه سیمان). از آنجا که واحد تجاری میتواند از طریق اقدامات آتی (مثل تغییر روش عملیات) از مخارج آتی اجتناب کند، بنابراین تعهد فعلی برای آن مخارج ندارد و ذخیرهای نیز شناسایی نمیکند. ۱۷ . تعهد همیشه مستلزم وجود طرف دیگری است که تعهد نسبت به وی ایفا میشود. با این حال، مشخص بودن هویت طرف تعهد لازم نیست و تعهد ممکن است نسبت به عموم باشد. چون تعهد همیشه مستلزم تقبل تکلیف درقبال طرف دیگری است، بنابراین تصمیم مدیریت اجرایی یا هیئت مدیره، به تعهد عرفی در تاریخ ترازنامه منجر نمیشود مگر اینکه قبل از تاریخ ترازنامه تصمیم به گونهای کاملاً مشخص به اطلاع اشخاص تحت تأثیر تصمیم رسیده باشد و در آنها انتظاراتی بجا مبنی بر ایفای مسئولیت توسط واحد تجاری ایجاد کرده باشد. ۱۸ . رویدادی که در زمان وقوع ایجاد تعهد نمیکند، ممکن است مدتی بعد بدلیل تغییر قانون و یا اقدام واحد تجاری (برای نمونه، صدور یک اطلاعیه عمومی) که منجر به ایجاد تعهد عرفی میشود، تعهدی ایجاد کند. بعنوان مثال، ممکن است زمانی که محیط زیست تخریب میشود، تعهدی برای جبران آن وجود نداشته باشد. اما ایجاد چنین خسارتی هنگامی به رویداد تعهدآور تبدیل میشود که قانون جدیدی جبران خسارت موجود را الزامی کند یا واحد تجاری مسئولیت جبران خسارت را درمقابل عموم بپذیرد به گونهای که تعهدی عرفی ایجاد شود. ۱۹ . یک طرح یا لایحه قانونی پیشنهادی، تنها در صورتی به ایجاد تعهد منجر میشود که تصویب آن تقریباً قطعی باشد. برای مقاصد این استاندارد، با چنین تعهدی همانند تعهد قانونی برخورد میشود. شرایط متفاوت حاکم بر تصویب قوانین سبب میشود تا تعیین یک رویداد واحد که حاکی از قطعیت یافتن تصویب قانون باشد، غیرممکن شود. در بسیاری موارد، تا زمانی که قانون تصویب نشود، حصول اطمینان از قطعیت یافتن تصویب قانون غیرممکن است. محتمل بودن خروج منافع اقتصادی ۲۰ . برای اینکه بدهی شرایط شناخت را احراز کند نه تنها وجود تعهد فعلی، بلکه محتمل بودن خروج منافع اقتصادی برای تسویه آن تعهد نیز ضروری است. در این استاندارد، خروج منافع اقتصادی درصورتی محتمل تلقی میشود که احتمال وقوع رویداد بیش از عدم وقوع آن باشد. چنانچه وجود تعهد فعلی محتمل نباشد، واحد تجاری آن را به عنوان بدهی احتمالی افشا میکند مگر اینکه امکان خروج منافع اقتصادی بعید باشد (به بند ۷۶ مراجعه شود). ۲۱ . درصورت وجود تعدادی تعهد مشابه (مثل ضمانتنامههای محصول یا قراردادهای مشابه)، محتمل بودن خروج منافع اقتصادی لازم برای تسویه، با درنظر گرفتن مجموع تعهدات هرگروه تعیین میشود. اگر چه ممکن است احتمال خروج منافع اقتصادی برای هر یک از اقلام بهطور جداگانه کم باشد، ولی خروج منافع اقتصادی برای تسویه مجموع تعهدات آن گروه محتمل است. دراینگونه موارد (و درصورت احراز معیارهای شناخت) ذخیره شناسایی میشود. برآورد اتکاپذیر تعهد ۲۲ . استفاده از برآورد در تهیه صورتهای مالی امری اساسی است و اتکاپذیری آن را خدشهدار نمیکند. این امر بویژه درمورد ذخایر مصداق دارد که ماهیتاً نسبت به اکثر اقلام ترازنامه ابهام بیشتری دارد. بجز در موارد بسیار نادر، واحد تجاری قادر است طیفی از نتایج ممکن را مشخص کند و بنابراین میتواند برای شناخت ذخیره، تعهد را بهگونهای اتکاپذیر برآورد کند. ۲۳ . در موارد بسیار نادر که تعیین مبلغ بدهی از طریق برآورد اتکاپذیر میسر نیست، این بدهی بهعنوان بدهی احتمالی افشا میشود (به بند ۷۶ مراجعه شود). بدهیهای احتمالی ۲۴ . واحد تجاری نباید بدهی احتمالی را شناسایی کند. ۲۵ . بدهی احتمالی افشا میشود، مگر اینکه امکان خروج منافع اقتصادی بعید باشد. ۲۶ . چنانچه واحد تجاری مشترکاً و متضامناً درقبال یک تعهد مسئولیت داشته باشد، آن بخش از تعهد که انتظار میرود توسط سایر اشخاص ایفا شود بعنوان بدهی احتمالی محسوب میشود. واحد تجاری تنها برای بخشی از تعهد که خروج منافع اقتصادی برای تسویه آن محتمل است، ذخیره شناسایی میکند، بجز در شرایط بسیار نادر که نتوان برآورد اتکاپذیر انجام داد. ۲۷ . وضعیت بدهیهای احتمالی ممکن است نسبت به آنچه که در ابتدا انتظار میرفت، تغییر کند. بنابراین، بدهیهای یادشده بطور مداوم ارزیابی میشود تا تعیین گردد که آیا خروج منافع اقتصادی محتمل شده است یا خیر. چنانچه خروج منافع اقتصادی آتی برای اقلامیکه قبلاً به عنوان بدهی احتمالی تلقی شدهاند، محتمل شود، در صورتهای مالی دورهای که میزان احتمال در آن تغییر میکند، ذخیره شناسایی میشود (مگر در شرایط بسیار نادری که برآورد اتکاپذیر ممکن نباشد). داراییهای احتمالی ۲۸ . واحد تجاری نباید دارایی احتمالی را شناسایی کند. ۲۹ . داراییهای احتمالی معمولاً از رویدادهای برنامهریزی نشده یا غیرمنتظرهای ناشی میشود که ورود منافع اقتصادی به واحد تجاری را ممکن میسازد. برای مثال، میتوان به ادعایی که واحد تجاری ازطریق مراحل قانونی پیگیری میکند اما پیامد آن نامشخص است، اشاره کرد. ۳۰ . داراییهای احتمالی در صورتهای مالی شناسایی نمیشود، زیرا ممکن است منجر به شناخت درآمدی شود که هرگز تحقق نیابد. با اینحال، زمانیکه تحقق درآمد تقریباً قطعی باشد، دارایی مربوط احتمالی نیست و شناسایی میشود. ۳۱ . دارایی احتمالی زمانی افشا میشود که ورود منافع اقتصادی محتمل باشد. ۳۲ . داراییهای احتمالی بطور مداوم ارزیابی میگردد تا اطمینان حاصل شود که تغییرات آن بهنحو مناسب در صورتهای مالی منعکس شده است. چنانچه ورود منافع اقتصادی تقریباً قطعی باشد، دارایی و درآمد مربوط در صورتهای مالی دورهای که تغییر در آن رخ داده است، شناسایی میشود. همچنین در صورتی که ورود منافع اقتصادی محتمل شود واحد تجاری داراییهای احتمالی را افشا میکند. اندازهگیری بهترین برآورد ۳۳ .مبلغ شناسایی شده بعنوان ذخیره باید بهترین برآورد از مخارجی باشد که برای تسویه تعهد فعلی در تاریخ ترازنامه لازم است. ۳۴ . بهترین برآورد از مخارج لازم برای تسویه تعهد فعلی، مبلغی است که واحد تجاری به طور منطقی لازم است برای تسویه تعهد یا انتقال به شخص ثالث در تاریخ ترازنامه بپردازد. تسویه یا انتقال تعهد در تاریخ ترازنامه اغلب ناممکن یا غیر اقتصادی است. با اینحال، برآورد مبلغی که واحد تجاری به طور منطقی لازم است برای تسویه یا انتقال تعهد بپردازد، بهترین برآورد از مخارج لازم برای تسویه تعهد فعلی در تاریخ ترازنامه است. ۳۵ . نتایج و آثار مالی رویدادها، از طریق قضاوت مدیریت واحد تجاری باتوجه به تجربیات گذشته درمورد رویدادهای مشابه و در بعضی موارد، گزارش کارشناسان مستقل برآورد میشود. شواهد موردنظر شامل شواهد بیشتری است که رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه بدست میدهد. ۳۶ . نحوه برخورد با ابهام حاکم بر شناسایی ذخیره، به شرایط مرتبط با آن بستگی دارد. چنانچه ذخیرهای که اندازهگیری میشود مربوط به اقلام متعددی باشد، تعهد از طریق تعیین وزن هر یک از پیامدهای ممکن با توجه به احتمال وقوع آنها برآورد میشود. این روش آماری برآورد، ” ارزش مورد انتظار “ نامیده میشود. بنابراین، مبلغ ذخیره به تناسب میزان احتمال زیان، بعنوان مثال ۶۰ درصد یا ۹۰ درصد، متفاوت خواهد بود. هنگامی که پیامدهایِ احتمالی دارای یک دامنه پیوسته است و احتمال وقوع هر رویداد در این دامنه مشابه سایر رویدادهاست، نقطه میانی این دامنه بعنوان ذخیره برآوردی مدنظر قرار میگیرد.[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD][TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"]مثال : واحد تجاری محصولات خود را همراه با ضمانت شش ماهه بابت رفع هرگونه عیب و نقص ناشی از تولید به فروش میرساند. چنانچه عیب و نقص کشف شده در تمام محصولات فروش رفته جزئی باشد، هزینه رفع آن معادل یک میلیون ریال خواهد بود و اگر عیب و نقص کشف شده در تمام محصولات فروش رفته عمده باشد، هزینه رفع آن معادل چهار میلیون ریال خواهد بود. تجربیات گذشته و انتظارات آتی واحد تجاری حاکی از آن است که در سال آینده، ۷۵ درصد محصولات فروش رفته فاقد عیب و نقص، ۲۰ درصد دارای عیب و نقص جزئی و ۵ درصد نیز دارای عیب و نقص عمده خواهد بود. براساس الزامات بند ۲۱، واحد تجاری احتمال خروج منافع اقتصادی بابت تعهدات مربوط به ضمانت محصولات را به طور کلی ارزیابی میکند. ارزش مورد انتظار هزینه رفع عیب و نقص محصولات به شرح زیر است: .۰٫۴ = (۴ میلیون*۵%) + (۱ میلیون* ۲۰%) + (صفر* ۷۵%)[/TD] [/TR] [/TABLE] [/TD] [/TR] [/TABLE] ریسک و ابهام ۳۷ . ریسک و ابهام حاکم بر بسیاری از رویدادها و شرایط باید در دستیابی به بهترین برآورد ذخیره درنظر گرفته شود. ۳۸ . ریسک بیانگر تغییرپذیری نتایج است. تعدیل ریسک ممکن است مبلغ بدهی را افزایش دهد. درشرایط ابهام، برای پرهیز از بیشنمایی درآمدها یا داراییها و کم نمایی هزینهها یا بدهیها، رعایت احتیاط در انجام قضاوت لازم است. با اینحال، وجود ابهام، ایجاد ذخایر اضافی یا بیشنمایی بدهیها را توجیه نمیکند. به عنوان مثال، چنانچه هزینههای یک پیامد نامساعد خاص بصورت محتاطانه برآورد شود، میزان احتمال آن نباید بیش از واقع درنظر گرفته شود. باید مراقب بود تا از تعدیل مضاعف بابت ریسک و ابهام و درنتیجه بیشنمایی ذخیره اجتناب شود. ارزش فعلی ۳۹ . هنگامی که اثر ارزش زمانی پول با اهمیت است، مبلغ ذخیره باید معادل ارزش فعلی مخارج مورد انتظار لازم برای تسویه تعهد باشد. ۴۰ . با توجه به مشکلات عملی تعیین نرخهای تنزیل متفاوت و بهمنظور ایجاد یکنواختی در شیوه محاسبه ارزش فعلی بدهی بلندمدت، توصیه میشود از نرخ بازده بدون ریسک، مانند نرخ سود سپردههای سرمایهگذاری بلندمدت بانکی یا نرخ اوراق مشارکت دولتی، استفاده شود. رویدادهای آتی ۴۱ . اگر شواهد عینی کافی وجود داشته باشـد که رویدادهای آتی مؤثـر برمبلغ مورد نیاز برای تسویـه تعهد، رخ خواهد داد، این رویدادها باید در تعیین مبلغ ذخیره در نظرگرفته شود. ۴۲ . رویدادهای آتی مورد انتظار ممکن است در اندازهگیری ذخایر اهمیت ویژهای داشته باشد. برای نمونه، ممکن است این اعتقاد وجود داشته باشد که مخارج برچیدن یک کارگاه در پایان عمر آن بهدلیل تغییرات آتی فناوری برچیدن، کاهش یابد. در این حالت، مبلغ ذخیره با توجه به تمام شواهد موجود در مورد فناوری قابل دسترس در زمان برچیدن، برآورد میشود. واگذاری مورد انتظار داراییها ۴۳ . سود ناشی از واگذاری مورد انتظار داراییها نباید در اندازهگیری ذخیره در نظر گرفته شود. ۴۴ . سود ناشی از واگذاری مورد انتظار داراییها در اندازهگیری ذخیره درنظر گرفته نمیشود، حتی اگر واگذاری مورد انتظاررابطه نزدیکی با رویدادی داشته باشد که منجر به ایجاد ذخیره میشود. واحد تجاری سود ناشی از واگذاری مورد انتظار داراییها را در زمان تعیین شده مطابق استاندارد حسابداری مرتبط با دارایی مورد نظر شناسایی میکند. جبران مخارج ۴۵ . چنانچه انتظار رود تمام یا بخشی از مخارج مورد نیاز برای تسویه ذخیره توسط شخص دیگری جبران شود، این مبلغ تنها زمانی بعنوان یک دارایی جداگانه شناسایی میشود که جبران آن پس از تسویه تعهد توسط واحد تجاری تقریباً قطعی باشد. مبلغ شناسایی شده برای جبران مخارج نباید بیش از مبلغ ذخیره باشد. ۴۶ . در صورت سود و زیان میتوان هزینه مرتبط با یک ذخیره را پس از کسر مبلغ شناسایی شده برای جبران مخارج ارائه کرد. ۴۷ . در برخی موارد ممکن است تمام یا بخشی از مخارج مورد نیاز برای تسویه ذخیره، توسط شخص ثالثی پرداخت شود (برای نمونه، از طریق قراردادهای بیمه، تضمین جبران خسارت یا ضمانت فروشنده). ۴۸ . در بیشتر موارد، پرداخت تمام مبلغ موردنظر به عهده واحد تجاری است بهگونهای که اگر شخص ثالث به هر دلیل تعهد خود را ایفا نکند، واحد تجاری باید کل مبلغ را تسویه کند. در چنین وضعیتی، برای کل مبلغ بدهی ذخیره شناسایی میشود و مخارج قابل جبران توسط شخص ثالث تنها زمانی به عنوان یک دارایی جداگانه شناسایی میشود که جبران آن پس از تسویه تعهد توسط واحد تجاری تقریباً قطعی باشد. ۴۹ . در برخی موارد، واحد تجاری درصورت قصور شخص ثالث در پرداخت مخارج موردنظر، متعهد به پرداخت آن نخواهد بود و در نتیجه ذخیرهای از این بابت شناسایی نمیکند. تغییر ذخایر ۵۰ . ذخایر باید در پایان هردوره مالی بررسی و برای نشاندادن بهترین برآورد جاری تعدیل شود. هرگاه خروج منافع اقتصادی برای تسویه تعهد، دیگر محتمل نباشد، ذخیره باید برگشت داده شود. ۵۱ . درمواردی که برای تعیین مبلغ ذخیره از تنزیل استفاده می شود، مبلغ دفتری ذخیره در هر دوره با گذشت زمان افزایش مییابد. این افزایش بعنوان هزینه مالی شناسایی میشود. استفاده از ذخایر ۵۲ . ذخیره باید تنها برای مخارجی استفاده شود که در اصل برای آن شناسایی شده است. ۵۳ . تنها مخارجی که با ذخیره اولیه مرتبط است از آن کسر میشود. کسر مخارج از ذخیرهای که در ابتدا با هدف دیگری شناسایی شده است باعث میشود تا آثار دو رویداد متفاوت پنهان بماند. بکارگیری قواعد شناخت و اندازهگیری زیانهای عملیاتی آتی ۵۴ . بابت زیانهای عملیاتی آتی نباید ذخیرهای شناسایی شود. ۵۵ . زیانهای عملیاتی آتی با تعریف بدهی ارائهشده در بند ۷ مطابقت ندارد و حائز معیارهای کلی شناخت ذخایر مندرج در بند ۱۱ نمیباشد. ۵۶ . انتظار وقوع زیانهای عملیاتی آتی ممکن است بیانگر کاهش ارزش برخی داراییهای عملیاتی باشد. واحد تجاری لازم است موضوع کاهش ارزش این داراییها را مورد توجه قرار دهد. قراردادهای زیانبار ۵۷ . در صورتی که واحد تجاری قرارداد زیانبار داشته باشد، تعهد فعلی مربوط به زیان قرارداد باید به عنوان ذخیره شناسایی شود. ۵۸ . بسیاری از قراردادها، نظیر بعضی از سفارشات خرید عادی را میتوان بدون پرداخت خسـارت بـه طـرف قـرارداد فسخ کـرد و بنابـراین بابت آنهـا تعهـدی وجـود نـدارد. سـایـر قـراردادهـا هم حقـوق و هم تعهداتی را بـرای طرفیـن قـرارداد ایجـاد میکنـد. هرگاه رویدادهایی موجب زیانبـار شـدن قرارداد شود، چنین قراردادی در دامنه کاربرد این استاندارد قرار میگیرد و یک بدهی وجود دارد که شناسایی میشود. ۵۹ . طبق این استاندارد، قرارداد زیانبار قراردادی است که مخارج غیرقابلاجتناب برای ایفای تعهدات ناشی از قرارداد بیش ازمنافع اقتصادی مورد انتظار آن قرارداد باشد. مخارج غیرقابل اجتناب قرارداد عبارت از حداقل خالص مخارج خروج از قرارداد یعنی اقل ” زیان ناشی از اجرای قرارداد“ و ” مخارج جبران خسارت ناشی از ترک قرارداد“ است. ۶۰ . قبل از ایجاد ذخیره برای یک قرارداد زیانبار، واحد تجاری زیان کاهش ارزش داراییهای اختصاص یافته به آن قرارداد را شناسایی میکند. تجدید ساختار ۶۱ . موارد زیر نمونههایی از رویدادهایی است که میتواند مشمول تعریف تجدید ساختار باشد: الف. فروش یا توقف یک فعالیت تجاری، ب . بستن مکان فعالیت تجاری در یک کشور یا منطقه یا تغییر مکان فعالیتهای تجاری از یک کشور یا منطقه به کشور یا منطقه دیگر، ج. تغییر ساختار مدیریت، برای نمونه، حذف یک لایه از مدیریت، و د . تجدید سازمان اساسی که اثر با اهمیتی بر ماهیت و محور عملیات واحد تجاری دارد. ۶۲ . برای مخارج تجدید ساختار تنها در صورتی ذخیره شناسایی میشود که معیارهای عمومی شناخت ذخایر مندرج در بند ۱۱ احراز شود. بندهای ۶۳ تا ۷۳ چگونگی بکارگیری معیارهای عمومی شناخت در مورد تجدید ساختار را توصیف میکند. ۶۳ . تعهد عرفی در مورد تجدید ساختار تنها زمانی رخ میدهد که واحد تجاری: الف. طرح تفصیلی مصوب برای تجدید ساختار داشته باشد که حداقل موارد زیر در آن مشخص شده باشد: ۱. فعالیت تجاری موردنظر، ۲. مکانهای اصلی متاثر از تجدید ساختار، ۳. مکان، کارکرد و تعداد تقریبی کارکنانی که برای خاتمه خدمت آنها مزایایی پرداخت خواهد شد، ۴. مخارجی که تحمل خواهد شد، و ۵. زمان اجرای طرح، و ب . با شروع اجرای طرح یا اعلام ویژگیهای اصلی آن به اشخاصی که از آن متاثر میشوند، در آنها انتظاری بجا ایجاد کند که تجدید ساختار انجام خواهد شد. ۶۴ . شواهد لازم مبنی براینکه واحد تجاری اجرای طرح تجدید ساختار را آغاز نموده است، ازطریق مواردی همچون پیادهسازی ماشینالات، فروش داراییها یا اعلام عمومی ویژگیهای اصلی طرح فراهم میشود. اعلام عمومی یک طرح تفصیلی برای تجدید ساختار تنها در صورتی تعهد عرفی برای تجدید ساختار ایجاد میکند که با جزئیات کامل (یعنی ویژگیهای اصلی طرح را بیان کند) و به روشی صورت گیرد تا انتظاری بجا مبنیبر انجام تجدید ساختار توسط واحد تجاری، در اشخاص دیگر از قبیل مشتریان، تولیدکنندگان و کارکنان (یا نمایندگان آنها) ایجاد کند. ۶۵ . اعلام یک طرح به اشخاص متاثر از آن، در صورتی موجب تعهد عرفی میشود که برنامهریزی آن در اسرع وقت انجام شود و تکمیل آن در یک چارچوب زمانی صورت گیرد، بطوریکه ایجاد تغییر با اهمیت در آن غیرمحتمل باشد. در صورت انتظار تأخیر طولانی قبل از شروع تجدید ساختار یا طولانیشدن غیرمعقول مدت تجدید ساختار، بعید است طرح مذکور در اشخاص دیگر انتظاری بجا ایجاد کند که واحد تجاری هنوز به تجدید ساختار متعهد میباشد، زیرا چارچوب زمانی فرصتی برای واحد تجاری جهت تغییر طرحهایش فراهم میکند. ۶۶ . تصمیم ارکان صلاحیتدار واحد تجاری برای تجدید ساختار قبل از پایان دوره مالی، موجب تعهد عرفی در تـاریـخ تـرازنـامـه نمیشـود، مگر اینکـه واحـد تجاری قبـل از تاریخ ترازنامه: الف. طرح تجدید ساختار را شروع کرده باشد، یا ب . ویژگیهای اصلی طرح را به اشخاص متأثر از آن بهگونهای اعلام کرده باشد که در آنها انتظاری بجا مبنی بر انجام تجدید ساختار توسط واحد تجاری بوجود آید. در بعضی موارد واحد تجاری تنها بعد از تاریخ ترازنامه اجرای طرح تجدید ساختار را آغاز میکند یا ویژگیهای اصلی آن را برای اشخاص متأثر از آن اعلام مینماید. در این شرایط اگر تجدید ساختار با اهمیت باشد و عدم افشای آن بر تصمیمات اقتصادی استفادهکنندگان برمبنای صورتهای مالی تاثیر گذارد، طبق استاندارد حسابداری شماره ۵ باعنوان رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه، افشای آن ضروری است. ۶۷ . اگر چـه تعهد عرفی تنهـا از طریق تصمیم مدیریت ایجـاد نمیشـود، امـا ممکن است سایر رویدادهای گذشته، همراه چنین تصمیمی، موجب ایجاد تعهد شـود. برای نمونـه، نتایج مذاکره با نماینده کارکنان برای مزایای پایانخدمت یا مذاکره با خریداران درمورد فروش یک بخش عملیاتی ممکن است منوط به تصویب هیئت مدیره باشد. پس از تصویب و اعلام به اشخاص دیگر، واحد تجاری درصورت احراز شرایط مندرج در بند ۶۳،تعهد عرفی برای تجدید ساختار دارد. ۶۸ . در رابطه با فروش تمام یا بخشی از فعالیت تجاری، هیچگونه تعهدی ایجاد نمیشود مگر اینکه واحد تجاری به موجب یک قرارداد فروش ملزم به فروش باشد. ۶۹ . حتی زمانیکه یک واحد تجاری تصمیم به فروش بخشی از فعالیت تجاری دارد و آن را به عموم اعلام مینماید، آن تصمیم به عنوان تعهد فروش تلقی نمیشود مگر آنکه خریدار، مشخص و قرارداد فروش الزامآور منعقد شده باشد. مادامیکه قرارداد فروش الزامآور وجود نداشته باشد، واحد تجاری قادر خواهد بود نظرش را تغییر دهد و چنانچه نتواند خریداری با شرایط قابل قبول بیابد، مجبور است راهکارهای دیگری را در نظر بگیرد. هنگامی که فروش فعالیت تجاری بعنوان بخشی از تجدید ساختار در نظر گرفته شود، داراییهای آن فعالیت از نظر کاهش ارزش بررسی میشود. اگر فروش، تنها بخشی از تجدید ساختار تلقی شود، تعهد عرفی ممکن است از سایر بخشهای تجدید ساختار ناشی شود قبل از آنکه قرارداد فروش الزامآور منعقد گردد. ۷۰ . ذخیره تجدید ساختار باید تنها شامل مخارج مستقیم ناشی از تجدید ساختار باشد یعنی آن مخارجی که هم برای تجدید ساختار ضروری است و هم به فعالیتهای جاری واحد تجاری مربوط نباشد. ۷۱ . ذخیره تجدید ساختار شامل مخارجی نظیر موارد زیر نیست: الف. بازآموزی یا جابجایی کارکنان دائم، ب . بازاریابی، یا ج . سرمایهگذاری در سیستمها و شبکههای توزیعی جدید. این مخارج با اداره فعالیتهای تجاری در آینده مرتبط است و بدهی ناشی از تجدید ساختار در تاریخ ترازنامه نیست. چنین مخارجی مستقل از تجدید ساختار شناسایی میشود. ۷۲ . برای زیانهای عملیاتی آتی قابل تشخیصتا تاریخ تجدید ساختار ذخیره منظور نمیشود مگر اینکه مربوط به قراردادی زیانبار باشد. ۷۳ . سود حاصل از واگذاری داراییها در اندازهگیری ذخیره تجدید ساختار در نظر گرفته نمیشود، حتی اگر فروش داراییها بخشی از تجدید ساختار تلقی شود. افشا ۷۴ . واحد تجاری باید گردش هر طبقه از ذخایر را بهشرح زیر افشا کند: الف. مبلغ دفتری ابتدا و پایان دوره، ب . ذخایر ایجاد شده طی دوره، شامل افزایش ذخایر موجود، ج . مبالغ استفاده شده (مخارج تأمین شده از محل ذخیره) طی دوره، د . مبالغ استفاده نشده برگشتی طی دوره، و ﻫ . افزایش مبالغ تنزیل شده طی دوره ناشی از گذشت زمان و اثر هرگونه تغییر در نرخ تنزیل. ارائه اطلاعات مقایسهای الزامی نیست. ۷۵ . واحد تجاری باید برای هر طبقه از ذخایر موارد زیر را افشا کند: الف. شرح مختصری از ماهیت تعهد و زمانبندی مورد انتظار برای خروج منافع اقتصادی، ب . موارد ابهام مربوط به مبلغ یا زمانبندی خروج منافع اقتصادی و درصورت ضرورت، افشای کافی درمورد مفروضات اصلی مربوط به رویدادهای آتی، و ج . مبلغ مخارج قابل جبران و دارایی شناسایی شده بابت جبران این مخارج. ۷۶ . واحد تجاری باید برای هر طبقه از بدهیهای احتمالی در تاریخ ترازنامه، شرح مختصری از ماهیت بدهی احتمالی و موارد زیر را در صورت امکان افشا کند، مگر اینکه امکان هرگونه خروج منافع اقتصادی برای تسویه بعید باشد : الف. برآورد اثر مالی آن که طبق بندهای ۳۳ تا ۴۴ اندازهگیری شده است، ب . موارد ابهام مربوط به مبلغ یا زمانبندی خروج منافع اقتصادی، و ج . امکان هرگونه جبران مخارج. ۷۷ . در تعیین اینکه کدام ذخایر یا بدهیهای احتمالی میتواند یک طبقه را تشکیلدهد، لازم است ماهیت این اقلام آنچنان مشابه باشد که با افشای آن در یک طبقه، رعایت الزامات بندهای ۷۵ (الف) و (ب) و ۷۶ (الف) و (ب) امکانپذیر باشد. بنابراین، ممکن است ارائه مبالغ ذخیره مربوط به ضمانت محصولات متفاوت در یک طبقه مناسب باشد، اما ارائه مبالغ مربوط به ضمانتنامههای عادی و مبالغی که موکول به مشخص شدن نتایج اقدامات قانونی است، در یک طبقه، مناسب نباشد. ۷۸ . چنانچـه ذخیـره و بدهی احتمالی از شرایط یکسانی ناشـی شـود، واحد تجاری موارد مقرر در بندهای ۷۴ تا ۷۶ را بهگونـهای افشـا میکند که ارتبـاط بین ذخیـره و بدهی احتمالی را نشـان دهد. ۷۹ . چنانچه ورود منافع اقتصادی محتمل باشد، واحد تجاری باید شرح مختصری از ماهیت داراییهای احتمالی در تاریخ ترازنامه و درصورت امکان، برآوردی از اثر مالی آنها که با استفاده از اصول مربوط به ذخایر مطابق بندهای ۳۳ تا ۴۴ اندازهگیری شدهاند را افشا نماید. ۸۰ . این نکته مهم است که داراییهای احتمالی بهگونهای افشا گردد که از ارائه علائم گمراهکننده درمورد احتمال ایجاد درآمد جلوگیری شود. ۸۱ . چنانچه افشای اطلاعات مقرر در بندهای ۷۶ و ۷۹ عملی نباشد، این واقعیت باید بیان شود. ۸۲ . در موارد بسیار نادر، افشای تمام یا بخشی از اطلاعات مقرر در بندهای ۷۴ تا ۷۹ درخصوص ذخیره، بدهی احتمالی یا دارایی احتمالی مربوط به دعاوی له یا علیه واحد تجاری ممکن است به موقعیت واحد تجاری لطمهای جدی وارد کند. در چنین مواردی، لازم نیست واحد تجاری اطلاعات یاد شده را افشا کند، اما باید ماهیت کلی این دعاوی را همراه با دلیل عدم افشای اطلاعات بیان کند. تاریخ اجرا ۸۳ . الزامات این استاندارد حسابداری درمورد کلیه صورتهای مالیکه دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۵ و بعد از آن شروع میشود، لازم الاجراست. مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری ۸۴ . با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بینالمللی حسابداری شماره ۳۷ با عنوان ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی نیز رعایت میشود.
پاسخ : استاندارد حسابداری [h=2][/h]استاندارد حسابداری شماره ۵ با عنوان رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه که در تاریخ تیرماه ۱۳۸۵ توسط مجمع عمومی سازمان حسابرسی تصویب شده است جایگزین استاندارد حسابداری شماره ۵ باعنوان رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه مصوب ۱۳۷۹ میشود و الزامات آن درمورد صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۵ و بعد ازآن شروع میشود، لازمالاجراست. فهرست مندرجات شماره بند ☻پیشگفتار (۳) – (۱) ☻ استاندارد حسابداری شماره ۵ ” رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه“ هدف ۱ دامنه کاربرد ۲ تعاریف ۵ - ۳ شناخت و اندازهگیری ۱۱ - ۶ - رویدادهای تعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه ۷ - ۶ - رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه ۹ – ۸ - سود سهام ۱۱ – ۱۰ تداوم فعالیت ۱۳ – ۱۲ افشا ۱۹ – ۱۴ - تاریخ تأیید صورتهای مالی ۱۵ – ۱۴ - به روز کردن افشا درباره شرایط موجود در تاریخ ترازنامه ۱۷ – ۱۶ - رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه ۱۹ – ۱۸ تاریخ اجرا ۲۰ مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری ۲۱ پیوست : مبانی نتیجهگیری پیوست : مبانی نتیجهگیری پیشگفتار (۱) استاندارد حسابداری شماره ۵ با عنوان رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه که در تاریخ تیرماه ۱۳۸۵ توسط مجمع عمومی سازمان حسابرسی تصویب شده است جایگزین استاندارد حسابداری شماره ۵ باعنوان رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه مصوب ۱۳۷۹ میشود و الزامات آن درمورد صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۵ و بعد ازآن شروع میشود، لازمالاجراست. دلیل تجدیدنظر در استاندارد (۲) این تجدیدنظر با هدف هماهنگی بیشتر با استانداردهای بینالمللی حسابداری و بهبود استاندارد قبلی، انجام شده است. تغییر اصلی (۳) تغییر اصلی نسبت به استاندارد قبلی، مربوط به سود سهام پیشنهادی است که در بندهای ۱۰ و ۱۱ ارائه شده است. براساس الزامات مندرج در این بندها، سود سهام مصوب بعد از تاریخ ترازنامه یا سود سهام پیشنهادی، بهعنوان بدهی در تاریخ ترازنامه شناسایی نمیشود.این استاندارد باید با توجه به ” مقدمهای بر استانداردهای حسابداری“مطالعه و بکار گرفته شود.هدف ۱ . هدف این استاندارد تعیین الزامات زیر است: الف . مواردی که صورتهای مالی بابت رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه تعدیل میشود، و ب . افشای اطلاعات درباره رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه تا تاریخ تأیید صورتهای مالی. همچنین طبق این استاندارد اگر رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه بیانگر نامناسب بودن بکارگیری فرض تداوم فعالیت باشد، واحد تجاری نباید صورتهای مالی خود را برمبنای تداوم فعالیت تهیه کند. دامنه کاربرد ۲ . این استاندارد باید برای گزارشگری مالی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه بکار گرفته شود. تعاریف ۳ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است : رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه : رویدادهای مطلوب و نامطلوبی است که بین تاریخ ترازنامه و تاریخ تأیید صورتهای مالی رخ میدهد. این رویدادها را میتوان به دو گروه طبقهبندی کرد : الف. رویدادهای تعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه : رویدادهایی که شواهدی در مورد شرایط موجود در تاریخ ترازنامه فراهم میکند، و ب . رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه : رویدادهایی که بیانگر شرایط ایجاد شده بعد از تاریخ ترازنامه است. تاریخ تأیید صورتهای مالی : تاریخی است که مدیریت، صورتهای مالی را بهطور رسمی و برای آخرین بار بهمنظور انتشار، تأیید میکند. تاریخ تأیید صورتهای مالی تلفیقی، تاریخی است که صورتهای مالی یاد شده توسط مدیریت واحد تجاری اصلی بهمنظور انتشار تأیید میشود. ۴ . فرایند تأییدصورتهای مالی بهمنظور انتشار باتوجه به ساختار مدیریت، الزامات قانونی و روشهای تهیه و نهاییکردن صورتهای مالی، متفاوت میباشد. ۵ . در اغلب موارد، واحدهای تجاری ملزمند صورتهای مالی خود را بعد از انتشار، به تصویب مجمع عمومی یا سایر ارکان صلاحیتدار برسانند. در چنین مواردی، تاریخ تأیید صورتهای مالی، تاریخ تأیید برای انتشار اولیه است، نه تاریخی که در آن صورتهای مالی توسط ارکان یاد شده تصویب شده است. شناخت و اندازهگیری رویدادهای تعدیلی بعد ازتاریخ ترازنامه ۶ . واحد تجاری باید بهمنظور انعکاس رویدادهای تعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه، مبالغ شناسایی شده در صورتهای مالی خود را تعدیل کند. ۷ . موارد زیر نمونههایی از رویدادهای تعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه است که واحد تجاری را ملزم میکند تا مبالغ شناسایی شده در صورتهای مالی را تعدیل یا اقلامی را شناسایی کند که قبلاً شناسایی نشده است : الف . حل و فصل یک دعوای حقوقی بعد از تاریخ ترازنامهکه وجود تعهد فعلی واحد تجاری در تاریخ ترازنامه را تأیید میکند. واحد تجاری هرنوع ذخیره شناسایی شده قبلی مربوط را طبق استاندارد حسابداری شماره ۴ باعنوان ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی تعدیل میکند. واحد تجاری نباید تنها به افشای بدهی احتمالی ناشی از حل و فصل دعوای حقوقی فوق اکتفا کند، زیرا حل و فصل دعوای یاد شده شواهد اضافی مبنیبر لزوم تعدیل ذخیره را در تاریخ ترازنامه تأیید میکند. ب . اطلاعات دریافتی بعد از تاریخ ترازنامه بیانگر آن باشد که ارزش یک دارایی در تاریخ ترازنامه کاهش یافته یا مبلغ زیانکاهش ارزش شناسایی شده قبلی برای آن دارایی نیازمند تعدیل است، برای مثال : - ورشکستگی یک مشتری که بعد از تاریخ ترازنامه رخ میدهد، معمولاً مؤید وجود زیان درمورد یک حساب دریافتنی تجاری در تاریخ ترازنامه است و واحد تجاری لازم است مبلغ دفتری حسابهای دریافتنی تجاری را تعدیل کند، و - فروش موجودی کالا بعد از تاریخ ترازنامه ممکن است شواهدی درباره خالص ارزش فروش آنها در تاریخ ترازنامه فراهم کند. ج . مشخص شدن بهای تمام شده داراییهای خریداری شده یا عواید حاصل از فروش داراییها بعد از تاریخ ترازنامه، چنانچه معاملات قبل از تاریخ ترازنامه انجام شده باشد، د . تعیین مبلغ پرداختهای مربوط به مشارکت در سود یا پاداش بعد از تاریخ ترازنامه، در صورتی که واحد تجاری در تاریخ ترازنامه تعهد فعلی قانونی یا عرفی برای چنین پرداختهایی، درنتیجه رویدادهای قبل از تاریخ مذکور، داشته باشد، ﻫ . تصویب سود سهام توسط مجمع عمومی شرکتهای فرعی و وابسته برای دوره یا دورههای قبل از تاریخ ترازنامه شرکت اصلی یا همزمان با آن، و . دریافت وجه یا مشخص شدن مبلغ قابل وصول بابت ادعاهای خسارت از شرکتهای بیمه که در تاریخ ترازنامه در مرحله مذاکره بوده است، و ز . کشف موارد تقلب یا اشتباهی که حاکی از نادرست بودن صورتهای مالی است. رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه ۸ . واحد تجاری نباید بهمنظور انعکاس رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه، مبالغ شناسایی شده در صورتهای مالی خود را تعدیل کند. ۹ . نمونهای از رویداد غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه، کاهش ارزش بازار سرمایهگذاریها بین تاریخ ترازنامه و تاریخ تأیید صورتهای مالی است. کاهش ارزش بازار معمولاً به وضعیت سرمایهگذاریها در تاریخ ترازنامه مربوط نمیشود، بلکه منعکسکننده وضعیتهایی است که پس از تاریخ ترازنامه ایجاد شده است. بنابراین، واحد تجاری مبالغ شناسایی شده از بابت سرمایهگذاریها را در صورتهای مالی خود تعدیل نمیکند. همچنین، واحد تجاری مبالغ افشا شده درمورد سرمایهگذاریها را در تاریخ ترازنامه بهروز نمیکند، اگرچه ممکن است براساس الزامات مندرج در بند ۱۹ اطلاعات بیشتری افشا کند. سود سهام ۱۰ . واحد تجاری نباید سود سهام مصوب بعد از تاریخ ترازنامه یا سود سهام پیشنهادی را بهعنوان بدهی در تاریخ ترازنامه شناسایی کند. ۱۱ . با توجه به اینکه طبق اصلاحیه قانون تجارت تصویب سود سهام از اختیارات مجمع عمومی صاحبان سهام است لذا پیشنهاد تقسیم سود توسط هیئت مدیره بهعنوان بدهی در تاریخ ترازنامه شناسایی نمیشود، زیرا با توجه به استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی در تاریخ ترازنامه تعهد فعلی وجود ندارد. پیشنهاد هیئت مدیره درمورد تقسیم سود، در یادداشتهای توضیحی صورتهای مالی افشا میشود. تداوم فعالیت ۱۲ . چنانچه بعد از تاریخ ترازنامه، انحلال واحد تجاری یا توقف فعالیتهای آن توسط ارکان صلاحیتدار اعلام شود، یا اینکه واحد تجاری عملاً ناگزیر به انجام این امر گردد، صورتهای مالی نباید برمبنای تداوم فعالیت تهیه شود. ۱۳ . روند نامطلوب نتایج عملیات و وضعیت مالی بعد از تاریخ ترازنامه ممکن است مبین لزوم بررسی درخصوص مناسب بودن کاربرد فرض تداوم فعالیت باشد. چنانچه فرض تداوم فعالیت مصداق نداشته باشد، آثار آن چنان فراگیر است که این استاندارد بهجای تعدیل مبالغ شناسایی شده، تغییری اساسی در مبنای حسابداری مورد عمل را الزامی میکند. افشا تاریخ تأیید صورتهای مالی ۱۴ . واحد تجاری باید تاریخ تأیید صورتهای مالی و اسامی تأییدکنندگان آن را افشا کند. ۱۵ . آگاهی از تاریخ تأییدصورتهای مالی برای استفادهکنندگان اهمیت دارد، زیرا صورتهای مالی رویدادهای بعد از آن تاریخ را منعکس نمیکند. به روز کردن افشا درباره شرایط موجود در تاریخ ترازنامه ۱۶ . چنانچه واحد تجاری بعد از تاریخ ترازنامه اطلاعاتی درباره شرایط موجود در تاریخ ترازنامه کسب کند، باید موارد افشای مربوط به این شرایط را باتوجه به اطلاعات جدید به روز کند. ۱۷ . در برخی موارد ضرورت دارد که واحد تجاری براساس اطلاعات دریافتی بعد از تاریخ ترازنامه، موارد افشا در صورتهای مالی خود را بهروز کند، حتی اگر اطلاعات مزبور بر مبالغ شناسایی شده در صورتهای مالی واحد تجاری تأثیر نداشته باشد. بهعنوان مثال، چنانچه بعد از تاریخ ترازنامه شواهدی درخصوص بدهی احتمالی موجود در تاریخ ترازنامه فراهم شود، لازم است موارد افشا به روز شود. علاوهبر بررسی لزوم شناسایی یا تغییر ذخیره براساس استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی، واحد تجاری ملزم است موارد افشا درباره بدهی احتمالی را باتوجه به شواهد مذکور، بهروز کند. رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه ۱۸ . واحد تجاری باید اطلاعات زیر را برای هر گروه با اهمیت از رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه افشا کند : الف . ماهیت رویداد، و ب . براوردی از اثر مالی آن، یا بیان اینکه انجام چنین براوردی امکان پذیر نیست. ۱۹ . چنانچه رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه با اهمیت باشد، عدم افشای آنها میتواند برتصمیمات اقتصادی استفادهکنندگان که برمبنای صورتهای مالی اتخاذ میشود، تأثیر بگذارد. موارد زیر نمونههایی از رویدادهای غیرتعدیلی بعد از تاریخ ترازنامه است که عموماً منجر به افشا میشود : الف. موارد عمده ترکیب تجاری بعد از تاریخ ترازنامه (استاندارد حسابداری شماره ۱۹ با عنوان ترکیبهای تجاری افشای موارد خاصی را الزامی میکند) یا واگذاری یک واحد فرعی، ب . اعلام برنامهای برای توقف عملیات، ج . موارد عمده خرید و واگذاری داراییها یا مصادره داراییها توسط دولت، د . وارد شدن خسارت به تأسیسات و تجهیزات اصلی تولید براثر آتشسوزی بعد از تاریخ ترازنامه، ﻫ . اعلام یا شروع اجرای تجدید ساختار عمده (به استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان ذخایر، بدهیهای احتمالی و داراییهای احتمالی مراجعه شود)، و . تغییرات عمده در سرمایه و ترکیب سهامداران واحد تجاری بعد از تاریخ ترازنامه، ز . تغییرات عمده غیرمتعارف در قیمت داراییها یا نرخ ارز بعد از تاریخ ترازنامه، ح . تغییرات در نرخهای مالیاتی یا قوانین مالیاتی وضع شده یا اعلام شده بعد از تاریخ ترازنامه، در صورتی که به دورههای مالی گذشته تسری نداشته باشد، ط . ایجاد تعهدات یا بدهیهای احتمالی عمده، برای مثال از طریق صدور ضمانتنامه، و ی . دعوای حقوقی عمده که صرفاً ناشی از رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه باشد. تاریخ اجرا ۲۰ . الزامات این استاندارد درمورد صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۵ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجرا ست. مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری ۲۱ . با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بینالمللی حسابداری شماره ۱۰ با عنوان رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه (۳۱ مارس ۲۰۰۴) نیز رعایت میشود. پیوست مبانی نتیجهگیریاین پیوست بخشی از استاندارد حسابداری شماره ۵ محسوب نمیشود.۱ . براساس استاندارد حسابداری قبلی، شرکتها مجاز بودند سود سهام پیشنهادی را به عنوان بدهی شناسایی کنند. در استاندارد جدید، شناسایی سود سهام پیشنهادی به عنوان بدهی در تاریخ ترازنامه منع شده است زیرا تصویب سود سهام از اختیارات مجمع عمومی صاحبان سهام است و درنتیجه در تاریخ ترازنامه ” تعهد فعلی“ و به تبع آن بدهی وجود ندارد. ضمناً این روش هماهنگ با استانداردهای بینالمللی حسابداری است. ۲ . تعدادی از اعضای کمیته اعتقاد دارند باتوجه به الزام اصلاحیه قانون تجارت مبنیبر تقسیم ۱۰ درصد سود و همچنین سیاست گذشته شرکت در مورد تقسیم سود و مشخص بودن پیشنهاد هیئت مدیره در مورد تقسیم سود، میتوان بدهی شرکت را از این بابت به طور برآوردی تعیین و شناسایی کرد. ۳ . در مرحله نظرخواهی پیشنویس استاندارد نیز در همین ارتباط نظراتی ارائه شده بود و مجددا ً موضوع مورد بحث و تبادل نظر قرار گرفت و نهایتاً اکثریت اعضای کمیته با شناسایی نکردن بدهی بابت سود سهام پیشنهادی موافقت کردند. ۴ . در این استاندارد تصویب سود سهام توسط مجمع عمومی شرکتهای فرعی و وابسته برای دوره یا دورههای قبل از تاریخ ترازنامه شرکت اصلی یا همزمان با آن، در شرکت اصلی به عنوان رویداد تعدیلی تلقی میشود. دلایل اصلی این روش، وجود کنترل یا نفوذ قابل ملاحظه شرکت سرمایهگذار در تصمیمگیری نسبت به تخصیص سود شرکت سرمایهپذیر (حتی در موارد موقتی بودن کنترل یا نفوذ قابل ملاحظه) و نیز تأکید بر سود شرکت اصلی طبق صورتهای مالی جداگانه در تصمیمگیری مربوط به تقسیم سود توسط مجمع عمومی صاحبان سهام است. با این روش سود شرکت اصلی طبق صورتهای مالی جداگانه به سود طبق صورتهای مالی تلفیقی نزدیکتر میشود.
پاسخ : استاندارد حسابداری [h=2][/h]هدف این استاندارد ملزم کردن واحدهای تجاری به انعکاس مشخص و بارز برخی عناصر عملکرد مالی است تا به درک استفادهکنندگان صورتهای مالی از عملکرد مالی واحد تجاری طی یک دوره کمک کند و مبنایی جهت ارزیابی عملکرد مالی و جریانهای نقدی آتی برای آنها فراهم آورد. فهرست مندرجات[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 81, align: center"]شماره بند[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] مقدمه[/TD] [TD="width: 81, align: center"]۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] تعاریف[/TD] [TD="width: 81, align: center"]۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] اجزای عملکرد مالی [/TD] [TD="width: 81, align: center"]۴ – ۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] صورت سود و زیان جامع [/TD] [TD="width: 81, align: center"]۱۴ – ۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] صورت سود و زیان [/TD] [TD="width: 81, align: center"]۱۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] اقلام استثنایی [/TD] [TD="width: 81, align: center"]۱۷ – ۱۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] عملیات متوقف شده [/TD] [TD="width: 81, align: center"]۲۵ – ۱۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] اقلام غیرمترقبه [/TD] [TD="width: 81, align: center"]۳۰ – ۲۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"]– اثر مالیاتی اقلام غیرمترقبه[/TD] [TD="width: 81, align: center"]۳۰ – ۲۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] تغییر در براوردهای حسابداری[/TD] [TD="width: 81, align: center"]۳۶ – ۳۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] تعدیلات سنواتی[/TD] [TD="width: 81, align: center"]۴۳ – ۳۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"]– تغییر در رویه حسابداری[/TD] [TD="width: 81, align: center"]۴۰ – ۳۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"]– اصلاح اشتباه[/TD] [TD="width: 81, align: center"]۴۳ – ۴۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] تغییرات حقوق صاحبان سرمایه [/TD] [TD="width: 81, align: center"]۴۶ – ۴۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] تاریخ اجرا[/TD] [TD="width: 81, align: center"]۴۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری [/TD] [TD="width: 81, align: center"]۴۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 471, align: center"] پیوست : نمونهای از اجزای عملکرد مالی[/TD] [TD="width: 81, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] این استاندارد باید با توجه به ” مقدمهای بر استانداردهای حسابداری“مطالعه و بکارگرفته شود.مقدمـه ۱ . هدف این استاندارد ملزم کردن واحدهای تجاری به انعکاس مشخص و بارز برخی عناصر عملکرد مالی است تا به درک استفادهکنندگان صورتهای مالی از عملکرد مالی واحد تجاری طی یک دوره کمک کند و مبنایی جهت ارزیابی عملکرد مالی و جریانهای نقدی آتی برای آنها فراهم آورد. تعاریف ۲ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است: فعالیتهای عادی: فعالیتهای معمول، تکرار شونده یا منظم واحد تجاری (فعالیتهای تجاری) و همچنین فعالیتهای مرتبطی است که به تبعیت و در جهت پیشبرد فعالیتهای فوق یا درنتیجه آنها توسط واحد تجاری انجام میشود. چنانچه وقوع برخی رویدادها، صرف نظر از ماهیت غیر معمول یا تناوب آن، در محیط حاکم بر عملیات واحد تجاری (اعم از اقتصادی، مقرراتی، جغرافیایی و غیره) مورد انتظار باشد، آثار آنها بر عملیات واحد تجاری در زمره فعالیتهای عادی تلقی میشود. اقلام استثنایی: اقلامی با اهمیت است که منشأ آن رویدادها یا معاملاتی میباشد که در چارچوب فعالیتهای عادی شرکت واقع میگردد و به منظور ارائـه تصویری مطلوب، افشای جداگانه آنها، منفرداً یا در صورت تشابه نوع، در مجموع، به لحاظ استثنایی بودن ماهیت یا وقوع ضرورت مییابد. اقلام غیر مترقبه: اقلامی با اهمیت و بسیار غیر معمول است که منشأ آن رویدادهایی خارج از فعالیتهای عادی شرکت میباشد و انتظار نمیرود به طور مکرر یا منظم واقع شود. تعدیلات سنواتی: تعدیلاتی با اهمیت است که به سنوات قبل مربوط میشود و از تغییر در رویه حسابداری یا اصلاح اشتباه ناشی میگردد. تعدیلات سنواتی، اصلاحات تکرار شونده معمول و تعدیل براوردهای انجام شده در سنوات قبل را شامل نمیشود. یک بخش از واحد تجاری: جزئی از عملیات واحد تجاری یا گروه که اهمیت نسبی دارد و به طور جداگانه قابل شناسایی است و فعالیتها، داراییها و نتایج مربوط به آن را بتوان به وضوح از بقیه فعالیتهای واحد تجاری تمیز داد. یک بخش از واحد تجاری معمولاً خطوط تولید یا بازارهای جداگانه خاص خود را دارد و ممکن است یک قسمت تجاری یا جغرافیایی (به شرح مندرج در استاندارد حسابداری شماره ۲۵ باعنوان ” گزارشگری برحسب قسمتهای مختلف“ ) یا کوچکتر از آن باشد. اجزای عملکرد مالی ۳ . کلیه درآمدها و هزینههای شناسایی شده باید در صورت سود و زیان یا صورت سود و زیان جامع منعکس شود. درآمدها و هزینهها تنها در مواردی درصورت سود و زیان دوره انعکاس نمییابد که به موجب استانداردهای حسابداری مستقیماً به حقوق صاحبان سرمایه منظور میشود. ۴ . بخشهای متعدد فعالیتهای واحد تجاری دارای ویژگیهای بارزی است که از نظر ثبات، مخاطره و قابلیت پیشبینی باهم متفاوت است و این امر افشای جداگانه اجزای تشکیلدهنده عملکرد مالی را در صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع ایجاب میکند. افشای جداگانه این اجزا با هدف تسهیل درک عملکرد مالی یک دوره و کمک به استفادهکنندگان صورتهای مالی بهمنظور تصمیمگیری در مورد میزان اتکا به نتایج دورههای قبل جهت ارزیابی نتایج بالقوه دورههای آتی صورت میگیرد. بنابراین افشای جداگانه اجزای مذکور، صرفنظر از ماهیت در صورتی ضرورت دارد که برای ارزیابی بعضی از جنبههای عملکرد مالی حائز اهمیت باشد. صورت سود و زیان جامع ۵ . صورت سود و زیان جامع به عنوان یک صورت مالی اساسی، باید کل درآمدها و هزینههای شناسایی شده طی دوره را که قابل انتساب بهصاحبان سرمایه است، به تفکیک اجزای تشکیلدهنده آنها نشان دهد. ۶. هدف از تهیه صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع، ارائه کلیه درآمدها و هزینههای شناسایی شده طی یک دوره مالی میباشد. تمرکز اصلی صورت سود و زیان دوره بردرآمدها و هزینههای عملیاتی است. درآمدها و هزینهها تنها در مواردی در صورت سود و زیان منعکس نمیشود که به طور مشخص به موجب استانداردهای حسابداری مستقیماً به حسابحقوق صاحبان سرمایه منظور شود. از آنجایی که جهت تصمیمگیری اقتصادی استفادهکنندگان صورتهای مالی، آگاهی از کلیه جنبههای عملکرد مالی واحد تجاری طی دوره ضرورت دارد، لازم است کلیه درآمدها و هزینههای شناسایی شده طی آن دوره مورد ملاحظه قرار گیرد. بدینلحاظ همانگونه که در مفاهیم نظری گزارشگری مالی مقرر شده، تهیه و ارائـه یک صورت مالی اساسی جدید با عنوان ” صورت سود و زیان جامع“ لازم است تا میزان افزایش یا کاهش حقوق صاحبان سرمایه از بابت درآمدها و هزینههای مختلف دوره نشان داده شود. ۷ . صورت سود و زیان جامع به طرق زیر به اهداف گزارشگری مالی کمک میکند: الف . ترکیب اطلاعات مربوط به جنبه عملیاتی عملکرد و موارد مرتبط با آن با سایر جنبههای عملکرد مالی واحد تجاری. ب . ارائه اطلاعاتی که همراه با اطلاعات مندرج در سایر صورتهای مالی اساسی، برای ارزیابی بازده سرمایهگذاری در یک واحد تجاری مفید واقع شود. ۸ . صورت سود و زیان جامع باید موارد زیر را به ترتیب نشان دهد: الف . سود یا زیان خالص دوره طبق صورت سود و زیان. ب . سایر درآمدها و هزینههای شناسایی شده به تفکیک. ج . تعدیلات سنواتی. ۹ . از آنجا که صورت سود و زیان جامع دربرگیرنده کلیه درآمدها و هزینههای شناسایی شده، اعم از تحقق یافته و تحقق نیافته است، سود یا زیان خالص دوره مالی به عنوان اولین قلم در صورت سود و زیان جامع انعکاس مییابد. این بدان معنی است که صورت سود و زیان دوره، یکی از اقلام صورت سود و زیان جامع را به تفصیل نشان میدهد و سایر درآمدها و هزینههای شناسایی شده، بهطور جداگانه در صورت سود و زیان جامع انعکاس مییابد. ۱۰ . سایر درآمدها و هزینههای شناسایی شده شامل موارد زیر است: الف . درآمدها و هزینههای تحقق نیافته ناشی از تغییرات ارزش داراییها و بدهیهایی که اساساً به منظور قادر ساختن واحد تجاری به انجام عملیات به نحو مستمر نگهداری میشـود و به موجب استانداردهای حسابداری مربوط مستقیماً به حقـوق صاحبـان سرمایـه منظـور میشود (از قبیل درآمدهـا و هزینههای ناشی از تجـدیـد ارزیابی داراییهای ثابت مشهود). ب . درآمدها و هزینههایی که طبق استانداردهای حسابداری به استناد قوانین آمره مستقیماً در حقوق صاحبان سرمایه منظور میشود (از قبیل مابهالتفاوتهای حاصل از تسعیر داراییها و بدهیهای ارزی موضوع ماده ۱۳۶ قانون محاسبات عمومی). ۱۱ . موارد مندرج در ردیفهای الف و ب بند ۸ ، سود یا زیان جامع سال را تشکیل میدهد. تعدیلات سنواتی (مشتملبر آثار انباشته تغییر در رویههای حسابداری و اصلاح اشتباه) حسب مورد از سود یا زیان جامع سال کسر یا به آن اضافه میشود تا سود یا زیان جامع شناسایی شده در فاصله تاریخ صورتهای مالی دوره قبل و پایان دوره مالی جاری بهدست آید. ۱۲ . نظر به اینکه صورت سود و زیان جامع دربرگیرنده کلیه درآمدها و هزینههای شناسایی شده طی دوره ازجمله درآمدها و هزینههای تحقق نیافته است، تحقق بعدی اقلام اخیرالذکر منجر به گزارش مجدد آنها در صورت سود و زیان نمیشود. در نتیجه، هرگاه تغییری در ارزش یک دارایی ایجاد شود یا آن دارایی به فروش رسد، سود یا زیان گزارش شده معادل تفاوت ارزش جدید یا عواید فروش دارایی و آخرین مبلغ دفتری آن است. برای مثال درآمد تحقق نیافته ناشی از تجدید ارزیابی یک دارایی ثابت مشهود درصورت سود و زیان جامع دوره تجدید ارزیابی انعکاس مییابد. تحقق تمام یا بخشی از درآمد مزبور به هنگام فروش دارایی در دورههای بعدی، درآمد آن دوره محسوب نمیشود بلکه مبین درآمدی است که قبلاً تا زمان تجدید ارزیابی شناسایی شده است. ۱۳ . هرگاه اجزای صورت سود و زیان جامع محدود به سود یا زیان خالص دوره و تعدیلات سنواتی باشد، ارائـه صورت سود و زیان جامع ضرورتی ندارد. در چنین حالتی باید در یادداشتی ذیل صورت سود و زیان دوره، عدم لزوم ارائـه صورت سود و زیان جامع افشا شود. ۱۴ . در موارد مذکور سود یا زیان خالص دوره مندرج در صورت سود و زیان و نیز تعدیلات سنواتی مندرج در گردش حساب سود (زیان) انباشته توأماً اطلاعات کافی در مورد کل درآمدها و هزینههای شناسایی شده طی دوره ارائه میدهد. در چنین حالتی ارائـه یادداشتی ذیل صورت سود و زیان به شرح زیر کفایت میکند : ” از آنجا که اجزای سود و زیان جامع محدود به سود (زیان) دوره و تعدیلات سنواتی است، صورت سود و زیان جامع ارائه نشده است“. صورت سود و زیان ۱۵ . برای اینکه اطلاعات ارائه شده در صورت سود و زیان جهت تصمیمگیریهای اقتصادی مفید واقع شود، باید اجزای صورت سود و زیان طبق بند ۵۸ استاندارد حسابداری شمـاره۱ با عنوان نحوه ارائه صورتهای مالی نشان داده شود. ارائه جداگانه اقلام استثنایی و نتایج مربوط به عملیات متوقف شده نیز ازجمله مواردی است که برمفیدبودن اطلاعات ارائه شده میافزاید. اقلام استثنایی ۱۶ . اقلام استثنایی باید در محاسبه سود یا زیان فعالیتهای عادی منظور شود . مبلغ هر قلم استثنایی (منفرداً یا در صورت تشابه نوع، در مجموع) باید به طور جداگانه و ترجیحاً در متن صورت سود و زیان تحت سرفصل درآمد یا هزینه مربوط منعکس گردد . اعم از اینکه انعکاس این اقلام در متن صورت سود و زیان یا در یادداشتهای توضیحی صورت گیرد، این اقلام باید بهعنوان اقلام استثنایی قابل تشخیص باشد و اینگونه تصریح گردد . شرح مناسبی در مورد هر یک از اقلام استثنایی جهت درک ماهیت این اقلام ضروری است. ۱۷ . نمونه اقلامی که ممکن است درصورت با اهمیت بودن، استثنایی تلقی شود عبارت است از: الف. زیانهای ناشی از بلایای طبیعی در مناطقی که وقوع آنها بهطور متناوب انتظار میرود، ب . هزینههای اخراج دسته جمعی کارکنان شاغل در بخشهای فعال واحد تجاری، ج . هزینههای تجدید سازمان، د . به هزینه بردن داراییهای نامشهود خارج از فرایند استهلاک، ﻫ . زیان انتقال صنایع مزاحم به خارج از محدوده شهرها، طبق مقررات جاری، و . کمکهای بلاعوض غیرسرمایهای دریافتی و کمکهای بلاعوض پرداختی، ز . سود یا زیان فروش داراییهای ثابت مشهود و سرمایهگذاریهای بلندمدت، ح . سود یا زیان فروش یا توقف عملیات یک بخش از واحد تجاری، ط . هزینههای غیرمعمول مربوط به مطالبات مشکوکالوصول و کاهش ارزش موجودی مواد و کالا، ی . ذخیرههای غیرمعمول برای زیانهای ناشی از پیمانهای بلندمدت، ک . وجوه مازاد ناشی از حل و فصل ادعای خسارت از شرکتهای بیمه، ل . هزینههای جذب نشده ناشی از عدم دستیابی به ظرفیت معمول (عملی) مورد انتظار و ضایعات غیرعادی، و م . سود یا زیان ناشی از حل و فصل دعاوی برله یا علیه شرکت. عملیات متوقف شده ۱۸ . در صورت توقف عملیات یک بخش از واحد تجاری لازم است نتایج عملیات بخش متوقف شده ازجمله سود یا زیان حاصل از واگذاری آن بخش به طور جداگانه در صورت سود و زیان منعکس شود. برای این منظور درآمدها و هزینههای عملیاتی مربوط به بخش متوقف شده باید در سرفصلهای مربوط و ترجیحاً در متن صورت سود و زیان به طور جداگانه نمایش یابد. همچنین سود یا زیان حاصل از واگذاری بخش متوقف شده، پس از تهاتر کلیه ذخایر مربوط به هزینههای غیر قابل بازیافت عملیات توقف، باید پس از سود (زیان) عملیاتی در صورت سود و زیان منعکس شود. ۱۹ . گاه ممکن است یک واحد تجاری تصمیم بگیرد بخشی از عملیات خود را که از سایر عملیات تجاری آن متمایز است متوقف کند. در چنین مواردی لازم است برای تعهدات ناشی از این تصمیم (شامل کلیه هزینههای مستقیم فروش یا خاتمه عملیات و هرگونه زیان عملیاتی تا تاریخ فروش یا خاتمه عملیات) که از محل سودهای عملیاتی آتی آن بخش یا سود حاصل از واگذاری داراییهای آن جبرانپذیر نباشد، ذخیرهای در حسابها منظور شود. برای تعیین ذخایر یادشده، موضوعاتی از قبیل موارد زیر مد نظر قرار میگیرد: الف . هزینههای اخراج دسته جمعی کارکنان (پس از کسر کمکهای دولت از این بابت)، ب . هزینههای مربوط به ادامه همکاری کارکنان اصلی طی دوره کاهش عملیات، ج . زیانهای ناشی از فروش داراییها شامل هزینههای مستمر پیش بینی شده نظیر اجاره، عوارض و غیره، د . مطالبات مشکوکالوصول و لاوصول ناشی از تصمیم به توقف عملیات، ﻫ . هر گونه زیان ناشی از جرایم پیشبینیشده در قراردادها، و و . سایر اقلام درآمد و هزینه ناشی از عملیات تجاری بخش مورد توقف تا زمان فروش یا خاتمه عملیات. ایجاد ذخیره متکی بر این واقعیت است که تعهدات در زمانی ایجاد میشود که واحد تجاری آشکارا متعهد به فروش یا خاتمه عملیات گردد. شواهد این تعهد میتواند شامل اعلام رسمی برنامه توقف، شروع عملی برنامه توقف یا سایر شرایطی باشد که به طور مؤثر واحد تجاری را ناگزیر به تکمیل، فروش یا خاتمه عملیات کند. هر قرارداد الزامآوری که بعد از پایان سال منعقد میشود، ممکن است شواهد اضافی در رابطه با ارزش داراییها و تعهدات در تاریخ ترازنامه فراهم آورد. در مواردی که قصد فروش وجود دارد، لیکن قرارداد الزامآور حقوقی منعقد نشده باشد، تعهدی توسط واحد تجاری تقبل نشده است و در نتیجه نباید ذخیرهای از بابت هزینههای مستقیم مربوط به فروش و نیز زیانهای عملیاتی در نظر گرفته شود. ۲۰ . فروش یا خاتمه عملیات در صورتی عملیات متوقف شده، محسوب میشود که تأثیر با اهمیتی بر ماهیت و زمینة اصلی عملیات واحد تجاری داشته باشد و معرف کاهش مهمی در امکانات عملیاتی ناشی از خروج از بازاری خاص (اعم از تجاری یا جغرافیایی) یا کاهش عمده در میزان فروش در بازارهای در حال تداوم آن باشد. ماهیت و زمینه اصلی عملیات واحد تجاری عبارت از جایگاه محصولات و خدمات آن واحد در بازارهای مربوط (شامل جنبههای کیفی و مکانی) است. برای مثال، چنانچه شرکتی که به طور معمول در امر اداره مهمانخانههای کوچک فعالیت دارد، اقدام به فروش مهمانخانهها و خرید هتلهای چند ستاره کند، ضمن آنکه همچنان به فعالیت هتلداری مشغول است، ماهیت و زمینه اصلی عملیات آن تغییر مییابد. حالت مشابه آن است که همان شرکت با فروش هتلهای خود در یک کشور خارجی اقدام به خرید هتل در ایران کند. فروش و جایگزینی منظم داراییهای عمده که به عنوان بخشی از عملیات معمول و جهت نگهداشت پرتفوی داراییها انجام میشود، نباید به عنوان توقف عملیات تلقی گردد. در مثال بالا، فروش هتل و خرید هتل دیگر در همان بازار و یا مکانهای مشابه کلاً به عنوان عملیات در حال تداوم طبقهبندی میشود. همچنین فروش یا خاتمه یک بخش از عملیات واحد تجاری که اساساً به منظور دستیابی به بهسازی تولید یا صرفهجویی در هزینه صورت گرفته، بخشی از عملیات در حال تداوم آن محسوب میگردد. ۲۱ . فروش یا خاتمه عملیات در صورتی عملیات متوقف شده محسوب میشود که، داراییها، بدهیها، نتایج عملیات و فعالیتهای بخش مورد نظر از نظر فیزیکی و عملیاتی و برای مقاصد گزارشگری، به روشنی قابل تشخیص باشد. اگر نتایج مالی عملیات فروش رفته یا خاتمه یافته به طور جداگانه از سوابق حسابداری قابل استخراج نباشد یا تا حد با اهمیتی تنها ازطریق تخصیص درآمد یا هزینه قابل استخراج گردد، در آن صورت بهعنوان عملیات متوقف شده طبقهبندی نمیشود. برای مثال تعطیل یک کارگاه تولیدی که در بازار به طور جداگانه قیمت فروشی برای محصول آن وجود ندارد، به عنوان عملیات متوقف شده تلقی نمیشود. ۲۲ . چنانچه عملیات توقف یک بخش از واحد تجاری حداکثر تا سه ماه پس از تاریخ ترازنامه یا تاریخ تصویب صورتهای مالی، هر کدام که کمتر باشد، تکمیل گردد، در این صورت عملیات آن بخش، در تاریخ ترازنامه به عنوان عملیات متوقف شده تلقی و در صورت سود و زیان تحت همین عنوان طبقهبندی میشود. در صورت عدم احراز شرایط یاد شده، عملیات بخش مزبور در صورت سود و زیان سال جاری به عنوان عملیات در حال تداوم منعکس میگردد. ۲۳ . هرگاه با توجه به شرایط مندرج در بند ۲۲، عملیات بخشی که تصمیم به توقف آن اتخاذ شده است، در سال جاری به عنوان عملیات متوقف شده تلقی نگردد، هزینه ناشی از وضع ذخایر مربوط به عنوان عملیات در حال تداوم در صورت سود و زیان منعکس و در صورت با اهمیت بودن با عنوان ” اقلام استثنایی“ طبقهبندی شود. در دوره بعد، یعنی زمانی که عملیات مزبور در زمره عملیات متوقف شده قرار میگیرد، هزینههای ذخایر مزبور باید در صورت سود و زیان، به تفکیک ” ذخیره زیان عملیاتی“ و” ذخیره زیان غیر عملیاتی حاصل از فروش یا خاتمه عملیات متوقف شده“، از زیان عملیاتی و زیان غیر عملیاتی بخش متوقف شده کسر شود. ۲۴ . در صورت توقف عملیات یک بخش از واحد تجاری، لازم است نتایج عملیات آن بخش، ازجمله سود یا زیان حاصل از واگذاری آن به طور مجزا در صورت سود و زیان منعکس شود. برای این منظور درآمدها و هزینههای عملیات بخش متوقف شده در سرفصل مربوط و ترجیحاً در صورت سود و زیان، جداگانه نمایش مییابد. همچنین سود یا زیان حاصل از واگذاری بخش متوقف شده پس از تهاتر کلیه ذخایر انتقالی از سال قبل در ارتباط با بخش متوقف شده، پس از سود (زیان) عملیاتی در صورت سود و زیان منعکس میشود. ۲۵ . علاوهبر موارد فوق، افشای موارد زیر در رابطه با توقف عملیات یک بخش واحد تجاری ضروری است: الف. ماهیت و مشخصات عملیات متوقف شده، ب . تاریخ مؤثر توقف عملیات برای مقاصد حسابداری، و ج . نحوه توقف عملیات (فروش یا کنارگذاری). اقلام غیرمترقبه ۲۶ . سود یا زیان غیر مترقبه و مالیات مربوط باید به طور جداگانه در صورت سود و زیان پس از سود یا زیان ناشی از فعالیتهای عادی نشان داده شود. سهم سهامداران اقلیت از سود یا زیان غیر مترقبه نیز باید زیر صورت سود و زیان تلفیقی افشا شود. ارائـه شرح مناسبی در یادداشتهای توضیحی در مورد هریک از اقلام غیر مترقبه جهت درک ماهیت این اقلام ضروری میباشد. ۲۷ . طبقهبندی اقلام به عنوان غیرمترقبه به شرایط خاص هرمورد بستگی دارد. به علت تفاوت در فعالیتهای عادی، آنچه برای یک واحد تجاری غیر مترقبه است، لزوماً برای واحد تجاری دیگر غیرمترقبه نیست. اقلام غیرمترقبه بسیار نادر است، زیرا مربوط به رویدادهایی بسیار غیر معمول میباشد که خارج از فعالیتهای عادی واحد تجاری رخ میدهد و انتظار نمیرود به طور مکرر یا منظم واقع شود. با توجه به ملاحظات فوق، سودها یا زیانهای ناشی از مواردی از قبیل بلایای طبیعی (مانند زلزله و سیل) و مصادره داراییها را در صورت با اهمیت بودن، میتوان به عنوان مثالهایی از اقلام غیر مترقبه ذکر کرد. ۲۸ . درآمدها و هزینههایی که منشأ آن رویداد غیرمترقبه واحدی باشد، تشکیل دهنده یک قلم غیرمترقبه واحد است و باید ادغام شود و به عنوان اقلام غیرمترقبه در صورت سود و زیان منظور گردد. اثر مالیاتی اقلام غیرمترقبه ۲۹ . اثر مالیاتی اقلام غیر مترقبه باید از طریق مقایسه مالیات سود یا زیان ناشی از فعالیتهای عادی بدون احتساب اقلام غیر مترقبه و مالیات سود یا زیان سال مالی (پس از اقلام غیر مترقبه) تعیین گردد. هرگونه اضافه یا کسر مالیات ناشی از مقایسه فوق باید به اقلام غیر مترقبه نسبت داده شود. ۳۰ . روش یادشده در بند ۲۹ تضمینکننده این امر است که در هر سال محاسبه مالیات مربوط به سود یا زیان ناشی از فعالیتهای عادی به وجود یا عدم وجود اقلام غیر مترقبه بستگی نداشته و ارقام حاصلشده در هر دو حالت یکسان باشد. تغییر در براوردهای حسابداری ۳۱ . آثار تغییر در براوردهای حسابداری باید در تعیین سود یا زیان خالص دورهای منظور شود که در آن، تغییر صورت گرفته است. بدیهی است چنانچه تغییر مزبور بر دورههای بعدی نیز اثر گذارد، آثار چنین تغییری باید در تعیین سود یا زیان خالص دورههای بعدی منظور شود. ۳۲ . با توجه به ابهامات موجود در محیط اقتصادی، انجام براوردهای حسابداری و تجدیدنظر در آنها برای تهیه صورتهای مالی امری اجتنابناپذیر است. پیش بینی رویدادهای آتی و براورد اثرات آنها مستلزم اعمال قضاوت و تجدید نظر در این براوردها به هنگام وقوع رویدادهای جدید، حصول تجربه بیشتر یا دستیابی به اطلاعات اضافی است. از آنجا که تغییر در براورد، حاصل اطلاعات جدید یا تحولات تازه است نباید با تجدید نظر در ارقام سالهای قبل به آن تأثیر قهقرایی داد. این اقلام باید در صورت سود و زیان سالی که نسبت به آنها شناخت صورت میگیرد منعکس و آثار آن در صورت با اهمیت بودن تشریح شود. در عین حال، گاه تشخیص بین تغییر در رویه حسابداری و تغییر در براورد حسابداری ممکن است بسیار مشکل باشد. در چنین حالتی، تغییر مورد نظر باید به عنوان تغییر در براورد حسابداری تلقی و به گونه مناسبی افشا شود. ۳۳ . تغییر در براورد حسابداری ممکن است تنها بر دوره جاری تأثیر داشته باشد یا اینکه دوره جاری و دورههای آتی را توأماً تحت تأثیر قرار دهد. برای مثال تغییر در براورد مبلغ هزینه مطالبات مشکوکالوصول فوراً شناسایی میشود و تنها بر دوره جاری تأثیر میگذارد، لیکن تغییر در عمر مفید براوردی یک دارایی بر هزینه استهلاک دوره جاری و هریک از دورههای آتی باقیمانده از عمر مفید دارایی تأثیر دارد. اثر تغییر مرتبط با دوره جاری در هر دو حالت به عنوان درآمد یا هزینه دوره جاری و اثر تغییر در دورههای آتی، در صورت وجود، در همان دورهها شناسایی میشود. ۳۴ . آثار تغییر در براوردهای حسابداری باید تحت همان سرفصلهایی که قبلاً در صورت سود و زیان انعکاس مییافت طبقهبندی شود. ۳۵ . برای قابل مقایسه بودن صورتهای مالی دورههای مختلف، اثر تغییر در براورد حسابداری که قبلاً در محاسبه سود یا زیان حاصل از فعالیتهای عادی منظور شده است، تحت عنوان همان قلم درآمد و هزینه منعکس میگردد. هرگاه درآمد یا هزینه مزبور قبلاً به عنوان یک قلم غیرمترقبه تلقی شده باشد، اثر تغییر در براورد آن نیز باید به صورت یک قلم غیرمترقبه گزارش شود. ۳۶ . ماهیت و مبلغ تغییر در براورد حسابداری که دارای اثر با اهمیتی در دوره جاری است یا انتظار میرود اثر با اهمیتی در دورههای بعد داشته باشد، باید افشا گردد. در صورتی که تعیین مبلغ تغییر عملی نباشد، موضوع باید در یادداشتهای توضیحی افشا شود. تعدیلات سنواتی ۳۷ . تعدیلات سنواتی یعنی اقلام مربوط به سنوات قبل که در تعدیل مانده سود (زیان) انباشته ابتدای دوره منظور میگردد، به اقلامی محدود میشود که از ” تغییر در رویه حسابداری“ و ” اصلاح اشتباه“ ناشی گردد. ۳۸ . اثر تعدیلات سنواتی باید از طریق اصلاح مانده سود (زیان) انباشته ابتدای دوره در صورتهای مالی منعکس گردد. اقلام مقایسهای صورتهای مالی نیز باید ارائه مجدد شود، مگر آنکه این امر عملی نباشد. در چنین شرایطی موضوع باید در یادداشتهای توضیحی افشا شود. همچنین میزان و ماهیت اقلام تشکیلدهنده تعدیلات سنواتی و دلایل توجیهی تغییر در رویه حسابداری و همچنین این امر که اقلام مقایسهای صورتهای مالی ارائه مجدد شده است (یا عملی نبودن ارائه مجدد) باید در یادداشتهای توضیحی افشا گردد. تغییر در رویه حسابداری ۳۹ . یکی از خصوصیات کیفی صورتهای مالی قابل مقایسه بودن آن میباشد. برای نیل به این خصوصیت، ثبات رویه در نحوه عمل حسابداری طی هر دوره مالی و نیز از یک دوره مالی به دوره مالی بعد ضروری است. از اینرو، نباید در رویههای حسابداری تغییری صورت گیرد مگر اینکه به علت رجحان رویه جدید بر رویه پیشین، از نظر ارائـه مطلوبتر صورتهای مالی واحد تجاری، تغییر در رویه حسابداری قابل توجیه باشد یا اینکه تغییر به موجب قوانین آمره یا استانداردهای حسابداری جدید، الزامی شود. یکی از مشخصات تغییر در رویه حسابداری این است که این تغییر، حاصل گزینش بین دو یا چند روش حسابداری است. چنانچه معامله یا رویدادهایی که از نظر ماهیت با معاملات و رویدادهای قبلی به روشنی متفاوت است، لزوم اتخاذ یک روش جدید یا تعدیل روش موجود را ایجاب کند، این اتخاذ یا تعدیل روش تغییر رویه حسابداری محسوب نمیشود. ۴۰ . چنانچه در رویه حسابداری تغییری صورت گیرد، ارقام مربوط به سال جاری، برمبنای رویه جدید منعکس و ارقام مقایسهای سنوات قبل نیز برمبنای رویه جدید ارائـه مجدد میشود. در این حالت، تعدیلات انباشته مربوط به سنوات قبل، به جهت اینکه هیچ گونه ارتباطی با نتایج عملکرد سال جاری نداشته است، نباید در تعیین سود یا زیان سال جاری دخالت داده شود. تعدیلات مزبور باید از طریق ارائـه مجدد ارقام سالهای قبل به حساب گرفته شود، درنتیجه، مانده سود (زیان) انباشته ابتدای دوره نیز بدین ترتیب تعدیل خواهد شد. درصورت تهیه خلاصه چندین ساله وضعیت مالی و عملکرد مالی، جهت حصول اطمینان از اینکه ارقام مربوط به سنوات قبل برمبنای یکنواخت نشان داده میشود، ارقام مزبـور معمولاً ارائـه مجدد خواهد شد. اگر به دلیل عملی نبودن، ارقام خلاصههای چندین ساله، جهت انعکاس تغییر در رویه حسابداری، ارائـه مجدد نشود، موضوع افشا میگردد. همچنین در صورت ارائـه مجدد، سالهایی را که مورد تجدید نظر واقع شده است، باید مشخص کرد. تعدیلات انباشته ناشی از تغییر در رویههای حسابداری، همچنین به عنوان آخرین قلم در صورت سود و زیان جامع منعکس میشود تا اثر این تعدیلات برای استفادهکنندگان مشخص گردد. اصلاح اشتباه ۴۱ . ممکن است در دوره جاری اشتباهاتی مربوط به صورتهای مالی یک یا چند دوره مالی گذشته کشف گردد. این اشتباهات میتواند ازجمله، ناشی از موارد زیر باشد: الف . اشتباهات ریاضی، ب . اشتباه در بکارگیری رویههای حسابداری، ج . تعبیر نادرست یا نادیده گرفتن واقعیتهای موجود در زمان تهیه صورتهای مالی، د . تغییر از یک رویه غیر استاندارد حسابداری به یک رویه استاندارد حسابداری، و ﻫ . موارد تقلب. اصلاح این اشتباهات در صورتی که با اهمیت نباشد، در سود یا زیان خالص دوره جاری منظور میگردد. ۴۲ . در مواردی ممکن است صورتهای مالی منتشر شده یک یا چند دوره قبل شامل اشتباهات با اهمیتی باشد که تصویر مطلوب را مخدوش و در نتیجه قابلیت اتکای صورتهای مالی مزبور را کاهش دهد. اصلاح چنین اشتباهاتی نباید از طریق منظور کردن آن در سود و زیان سال جاری انجام گیرد، بلکه باید با ارائـه مجدد ارقام صورتهای مالی سال(های) قبل به چنین منظوری دست یافت. درنتیجه، مانده افتتاحیه سود (زیان) انباشته نیز بدین ترتیب تعدیل خواهد شد. تعدیلات سنواتی ناشی از اصلاح اشتباهات همچنین به عنوان آخرین قلم در صورت سود و زیان جامع منعکس میشود. ۴۳ . براوردهای حسابداری ماهیتاً عبارت از تخمینهایی است که با کسب اطلاعات اضافی در دورههای بعد ممکن است تغییر یابد. بنابراین اصلاح اشتباه را باید از اینگونه تغییرات تمیز داد. به گونه مشابه، سود یا زیانی را که پس از مشخص شدن پیامد یک پیشامد احتمالی مورد شناخت قرار میگیرد و براورد دقیق آن قبلاً میسر نبوده است نمیتوان به عنوان اشتباه با اهمیت قلمداد کرد. تغییرات حقوق صاحبان سرمایه ۴۴ . صورتهای مالی باید تغییرات حقوق صاحبان سرمایه را منعکس کند. بخشی از این تغییرات در گردش حساب سود و زیان انباشته مستقیماً در ذیل صورت سود و زیان دوره انعکاس مییابد. سایر تغییرات ازجمله گردش حساب اندوخته قانونی، حساب اندوخته اختیاری و حسابهای مربوط به اقلامی که طبق استانداردهای حسابداری مستقیماً به حقوق صاحبان سرمایه منظور میگردد و همچنین تغییرات ناشی از افزایش یا کاهش سرمایه باید در یادداشتهای توضیحی مربوط افشا شود. ۴۵ . تغییرات حقوق صاحبان سرمایه و ساختار آن در زمره مهمترین اقلام اطلاعاتی مندرج در صورتهای مالی است و از اینرو باید بهگونهای مشخص منعکس شود. به موجب این استاندارد تغییرات حقوق صاحبان سرمایه به شرح زیر در صورتهای مالی انعکاس مییابد: الف . باتوجه به اهمیت اطلاعات مندرج در حساب سود (زیان) انباشته، گردش این حساب، متشکل از سود (زیان) دوره، سود (زیان) انباشته ابتدای دوره، تعدیلات سنواتی، و هرگونه مبلغ انتقالی از سایر سرفصلهای حقوق صاحبان سرمایه (مجموعاً سود قابل تقسیم)، سود سهام پیشنهادی، مبالغ انتقالی به اندوختههای قانونی و اختیاری (مجموعاً تخصیص سود)، بلافاصله زیر صورت سود و زیان دوره انعکاس مییابد. ب . گردش حساب اندوخته قانونی و اندوختههای اختیاری تخصیص یافته از محل سود قابل تقسیم و همچنین گردش حسابهای مربوط به اقلامی که طبق استانداردهای حسابداری مربوط، مستقیماً به حقوق صاحبان سرمایه منظور میشود (از قبیل مازاد تجدید ارزیابی) در یادداشتهای توضیحی افشا میگردد. ج . گردش سایر اقلام از قبیل حساب سرمایه و صرف سهام در یادداشتهای توضیحی افشا میگردد. ۴۶ . موارد خاصی وجود دارد که اقلامی با ماهیت درآمد یا هزینه را که قابل انعکاس در حساب سود و زیان دوره است طبق قوانین آمره باید مستقیماً به حساب اندوخته منظور کرد. برای مثال، اساسنامه قانونی برخی از شرکتهای دولتی مقرر میدارد که سود حاصل از فروش داراییهای ثابت به حساب اندوخته سرمایهای یا سایر اندوختههای غیر قابل تقسیم منظور گردد. به منظور انعکاس اثرات کلیه این نوع اقلام در صورتهای عملکرد مالی، درآمد یا هزینه مربوط باید در صورت سود و زیان جامع منعکس شود. تاریخ اجرا ۴۷ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۰ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست. مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری ۴۸ . با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بینالمللی حسابداری شماره ۸ باعنوان سود یا زیان خالص دوره، اشتباهات با اهمیت و تغییرات در رویههای حسابداری نیز رعایت میشود. پیوست نمونهای از اجزای عملکرد مالیشرکت نمونهصورت سود و زیان جامعبرای سال مالی منتهی به ۲۹ اسفندماه ۲ × ۱۳[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 104, align: center"][/TD] [TD="width: 111, align: center"](تجدید ارائه شده)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 404, align: center"][/TD] [TD="width: 104, align: center"]۲×۱۳[/TD] [TD="width: 111, align: center"]۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 404, align: center"][/TD] [TD="width: 104, align: center"]میلیون ریال[/TD] [TD="width: 111, align: center"]میلیون ریال[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 404, align: center"]سود خالص سال[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۳۷[/TD] [TD="width: 111, align: center"]۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 404, align: center"]مازاد تحقق نیافته ناشی از تجدید ارزیابی داراییهای ثابت[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۴[/TD] [TD="width: 111, align: center"]۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 404, align: center"]سود (زیان) تحقق نیافته سرمایهگذاری بلندمدت[/TD] [TD="width: 104, align: center"](۳)[/TD] [TD="width: 111, align: center"]۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 404, align: center"]سود جامع سال مالی[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۳۸[/TD] [TD="width: 111, align: center"]۲۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 404, align: center"]کسر میشود: تعدیلات سنواتی[/TD] [TD="width: 104, align: center"](۱۰)[/TD] [TD="width: 111, align: center"](۱۱)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 404, align: center"]سود جامع شناساییشده از تاریخ گزارشگری قبلی[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۲۸[/TD] [TD="width: 111, align: center"]۹[/TD] [/TR] [/TABLE] شرکت نمونهصورت سود و زیانبرای سال مالی منتهی به ۲۹ اسفندماه ۲ × ۱۳ (تجدیدارائه شده) سال ۱۳×۲ سال ۱۳×۱ میلیون ریال میلیون ریال میلیون ریال [TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"]فروش :[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]عملیات درحال تداوم[/TD] [TD="width: 44, align: center"]۶۰۰[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۵۰۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]عملیات متوقف شده[/TD] [TD="width: 44, align: center"]۱۷۵[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۱۹۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"][/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۷۷۵[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۶۹۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]بهای تمام شده کالای فروش رفته[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]( ۶۲۰)[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]( ۵۵۵)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]سود ناخالص[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۱۵۵[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۱۳۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]هزینههای اداری، عمومی و فروش[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]( ۱۰۴)[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]( ۸۳)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]سود عملیاتی :[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]عملیات درحال تداوم[/TD] [TD="width: 44, align: center"]۵۶[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۴۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]عملیات متوقف شده[/TD] [TD="width: 44, align: center"]( ۱۵)[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۱۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]کسر میشود: ذخیره زیان عملیاتی ناشی از عملیات متوقف شده سال ۱×۱۳[/TD] [TD="width: 44, align: center"]۱۰[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"][/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۵۱[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۵۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]سود ناشی از فروش داراییهای ثابت مربوط به عملیات درحال تداوم[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۹[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]ذخیره زیان عملیاتی که قرار است متوقف شود(هزینه استثنایی)[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]( ۳۰)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]ذخیره زیان ناشی از فروش عملیات متوقف شده[/TD] [TD="width: 44, align: center"]( ۱۷)[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]کسر میشود : ذخیره زیان غیرعملیاتی ناشیاز عملیات متوقف شدهسال ۱×۱۳[/TD] [TD="width: 44, align: center"] ۲۰[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"][/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۳[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]—-[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"][/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۶۳[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۲۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]کسر میشود: هزینههای مالی[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]( ۴)[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]( ۱۷)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]سود ناشی از فعالیتهای عادی قبل از مالیات[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۵۹[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۱۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]مالیات سود فعالیتهای عادی[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]( ۱۴)[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]( ۴)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]سود قبل از اقلام غیرمترقبه[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۴۵[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]زیان غیرمترقبه ناشی از وقوع زلزله[/TD] [TD="width: 44, align: center"]( ۱۲)[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]اثر مالیاتی مربوط[/TD] [TD="width: 44, align: center"]۴[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]خالص[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]( ۸)[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]- [/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]سود خالص سال[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۳۷[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"] ۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]گردش حساب سود (زیان) انباشته[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432"]سود خالص سال مالی[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD]گردش حساب سود (زیان) انباشته[/TD] [/TR] [/TABLE] [/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۳۷[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۷ [/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]سود انباشته ابتدای سال[/TD] [TD="width: 44, align: center"]۸۷[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۸۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]تعدیلات سنواتی[/TD] [TD="width: 44, align: center"]( ۱۰)[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]( ۱۱)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"][/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۷۷[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"] ۷۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]انتقال درآمد تحقق یافته از حساب مازاد تجدید ارزیابی[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"] ۴[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]سود قابل تقسیم[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]۱۲۸[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]۸۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]کسر میشود: سود سهام پرداختنی[/TD] [TD="width: 44, align: center"]( ۸)[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]( ۱)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]انتقال به اندوخته قانونی[/TD] [TD="width: 44, align: center"]( ۲)[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]( ۱)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]انتقال به اندوخته طرح و توسعه[/TD] [TD="width: 44, align: center"]( ۴)[/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"][/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]( ۳)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"][/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"]( ۱۴)[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"]( ۵)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]سود انباشته در پایان سال[/TD] [TD="width: 44, align: center"][/TD] [TD="width: 24, align: center"][/TD] [TD="width: 51, align: center"] ۱۱۴[/TD] [TD="width: 29, align: center"][/TD] [TD="width: 48, align: center"] ۷۷[/TD] [/TR] [/TABLE]
پاسخ : استاندارد حسابداری [h=2][/h]موجودی مواد و کالا، بخش عمدهای از داراییهای بسیاری از واحدهای تجاری را تشکیل میدهد. بنابراین، ارزشیابی و انعکاس موجودی مواد و کالا اثر با اهمیتی در تعیین و ارائـه وضعیت مالی و عملکرد مالی واحدهای تجاری دارد. فهرست مندرجات[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 104, align: center"]شماره بنـد[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] مقدمـه[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] دامنه کاربرد[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] تعاریف [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] اندازهگیری موجودی مواد و کالا[/TD] [TD="width: 104, align: center"] ۵ – ۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] بهای تمام شده موجودی مواد و کالا[/TD] [TD="width: 104, align: center"] ۲۰ – ۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]- مخارج خرید[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۸ - ۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]- مخارج تبدیل[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۱۶ - ۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]- سایر مخارج[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۲۰ - ۱۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] بهای تمام شده موجودیها در واحدهای خدماتی[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۲۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] روشهای محاسبه بهای تمام شده[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۳۵ - ۲۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] خالص ارزش فروش [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۴۰ - ۳۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] ملاحظات مربوط به تعیین خالص ارزش فروش [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۴۴ - ۴۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] موارد کاربرد خالص ارزش فروش [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۴۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] شناخت موجودی مواد و کالا به عنوان هزینه [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۴۷ - ۴۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] افشا [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۵۲ - ۴۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] تاریخ اجرا [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۵۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۵۴[/TD] [/TR] [/TABLE] این استاندارد باید با توجه به ” مقدمهای بر استانداردهای حسابداری“ مطالعه و بکار گرفته شود.مقدمـه ۱ . موجودی مواد و کالا، بخش عمدهای از داراییهای بسیاری از واحدهای تجاری را تشکیل میدهد. بنابراین، ارزشیابی و انعکاس موجودی مواد و کالا اثر با اهمیتی در تعیین و ارائـه وضعیت مالی و عملکرد مالی واحدهای تجاری دارد. دامنه کاربرد ۲ . این استاندارد، نحوه ارزشیابی و انعکاس موجودی مواد و کالا در صورتهای مالی را تشریح میکند و موارد زیر را دربر نمیگیرد: الف . کار در جریان پیشرفت پیمانهای بلندمدت (رجوع شود به استاندارد حسابداری شماره ۹ با عنوان ” حسابداری پیمانهای بلندمدت“ ). ب . ابزارهای مالی پیچیده. ج . موجودی گلههای دام، محصولات کشاورزی، جنگلی و معدنی در مواردی که این اقلام در صنایع مربوط، به خالص ارزش فروش اندازهگیری میشود. تعاریف ۳ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است: [*=center]· موجودی مواد و کالا: به داراییهایی اطلاق میشود که: الف. برای فروش در روال عادی عملیات واحد تجاری نگهداری میشود، ب . به منظور ساخت محصول یا ارائـه خدمات در فرایند تولید قرار دارد، ج . به منظور ساخت محصول یا ارائـه خدمات، خریداری شده و نگهداری میشود، و د . ماهیت مصرفی دارد و به طور غیرمستقیم در جهت فعالیت واحد تجاری مصرف میشود. [*=center]· خالص ارزش فروش: عبارت است از بهای فروش (بعد از کسر تخفیفات تجاری ولی قبل از تخفیفات مربوط به تسویه حساب) پس از کسر: الف. مخارج براوردی تکمیل، و ب . مخارج براوردی بازاریابی، فروش و توزیع. [*=center]· بهای جایگزینی: عبارت است از مخارجی که باید برای خرید یا ساخت یک قلم موجودی کاملاً مشابه تحمل شود. اندازهگیری موجودی مواد و کالا ۴ . موجودی مواد و کالا باید برمبنای ” اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش“ تک تک اقلام یا گروههای اقلام مشابه، اندازهگیری شود. ۵ . موجودی مواد و کالا، به بهای تمامشده اندازهگیری میشود. چنانچه نتوان به طور معقول انتظار داشت که برای بازیافت این دارایی، درآمدهای آتی کافی وجود داشته باشد (مثلاً درنتیجه خراب شدن، نابابی یا کاهش در میزان تقاضا)، مبالغ غیر قابل بازیافت بهعنوان هزینهکاهش ارزش موجودی مواد و کالا به سود و زیان منظور میشود. از اینرو، موجودی مواد و کالا به اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش انعکاس مییابد. بهای تمام شده موجودی مواد و کالا ۶ . بهای تمام شده موجودی مواد و کالا باید دربرگیرنده مخارج خرید، مخارج تبدیل و سایر مخارجی باشد که واحد تجاری در جریان فعالیت معمول خود، برای رساندن کالا یا خدمات به مکان و شرایط فعلی آن متحمل شده است. مخارج خرید ۷ . مخـارج خریـد شامل بهـای خریـد و هر گونه مخارج دیگری از قبیل حقوق و عوارض گمرکی و حمل است که مستقیماً به خرید مربوط میگردد. تخفیفـات تجـاری از بهای خریـد کسـر میشود. ۸. برخی مخارج به شرح زیر در صورت احراز شرایط مربوط، قابل احتساب در مخارج خرید است: الف. مخارج تأمین مالی واردات مواد و کالا به صورت اعتباری از نوع یوزانس به شرط آنکه به موجب مقررات موضوعه، واردات مزبور به صورت نقدی مجاز نباشد. ب . در شرایط استثنایی طبق الزامات استاندارد حسابداری شماره ۱۶ باعنوان تسعیر ارز، مابهالتفاوتهای ریالی مورد مطالبه ناشی از افزایش قابل ملاحظه نرخ رسمی ارز (مثلاً از شناور به صادراتی)، به شرط اینکه تخصیص آن به آحاد بهای خرید مواد و کالای مربوط امکانپذیر باشد. مخارج تبدیل ۹ . مخارج تبدیل شامل مخارجی است که مستقیماً به اقلام تولیدشده مربوط میگردد (مانند کار مستقیم). مخارج تبدیل همچنین شامل سربار تولید (اعم از ثابت و متغیر) است که برای تبدیل مواد اولیه به محصول یا ارائه خدمات واقع میشود. ۱۰ . سربار تولید اعم از ثابت و متغیر با روشی سیستماتیک به محصولات تخصیص مییابد. سربار ثابت تولید، آن بخش از مخارج غیرمستقیم تولید است که علیرغم تغییر در حجم تولید نسبتاً ثابت میماند، مانند استهلاک و مخارج نگهداری ساختمان و تجهیزات کارخانه و مخارج مدیریت کارخانه. سربار متغیر تولید آن بخش از مخارج غیرمستقیم تولید است که متناسب با تغییر حجم تولید تغییر مییابد، مانند مواد و دستمزد غیرمستقیم. ۱۱ . سربار ثابت تولید برمبنای ظرفیت معمول فعالیت واحد تجاری تخصیص مییابد. ظرفیت معمول بیانگر متوسط محصولی است که انتظار میرود در شرایط عادی (با در نظر گرفتن توقفات تولید ناشی از تعمیرات و نگهداری برنامهریزیشده) طی چند دوره یا فصل، تولید شود. برای تخصیص هزینههای سربار ثابت تولید میتوان از سطح واقعی تولید استفاده کرد به شرط آنکه سطح مزبور تقریباً نزدیک به سطح معمول فعالیت واحد تجاری باشد. باید توجه داشت عامل تعیینکننده در تخصیص سربار ثابت تولید برمبنای سطح معمول فعالیت، این است که مخارج مربوط به ظرفیت بلااستفاده باید در دوره وقوع به عنوان هزینه عملیاتی و پس از سود ناخالص در صورت سود و زیان منعکس شود. ۱۲. جهت تعیین سطح معمول فعالیت واحد تجاری عوامل زیر را باید درنظر داشت: الف. میزان تولید مورد نظر طراحان دستگاههای تولیدی و مدیریت واحد تجاری، تحت شرایط کار حاکم در طول سال (مثلاً یک نوبتکاری یا دونوبتکاری)، ب . بودجه سطح فعالیت سال تحت بررسی و سال بعد از آن، و ج . سطحی از تولید که واحد تجاری در سال تحت بررسی و نیز در سالهای گذشته عملاً به آن دست یافته است. اگرچه تغییرات موقت در سطح فعالیت را میتوان نادیده گرفت، با این حال تغییرات مداوم باید به تجدید نظر در آنچه قبلاً معمول شناخته شده منجر شود. ۱۳ . یکی از دلایلی که گاه در رابطه با عدم شمول مخارج سربار خاصی در بهای تمام شده عنوان میشود، لزوم اتخاذ برخورد محافظه کارانه در ارزشیابی موجودی مواد و کالا است. چنانچه تعیین مبلغ موجودی مواد و کالا در شرایط واحد تجاری مستلزم اعمال احتیاط باشـد، احتیـاط لازم در تعیین خالص ارزش فروش و نه از طریق حذف مخـارج سربـار خاصی از بهـای تمام شـده اعمـال میشـود. ۱۴ . در فراینـد تولیـد ممکن است همزمـان بیش از یک محصـول تولیـد شـود. بـرای مثـال، این وضعیت زمانی مصداق دارد که محصولات مشترک یا یک محصول اصلی همراه با یک محصول فرعی تولید میشود. در مواردی که مخارج تبدیل هر محصول جداگانه قابل تشخیص نباشد، این مخارج برمبنایی منطقی و یکنواخت به محصولات تخصیص مییابد. برای مثال، ممکن است از ارزش نسبی فروش هر محصول در مرحلهای از فرایند تولید که محصولات به طور جداگانه قابل تشخیص باشد و یا در زمان تکمیل تولید، به عنوان مبنای تخصیص استفاده شـود. در اغلب مـوارد، محصـولات فرعی ماهیتـاً کم اهمیت اسـت، از این رو این محصولات به خالص ارزش فروش اندازهگیری و مبلغ حاصل شده از بهای تمام شده محصول اصلی کسر میشود. در نتیجه مبلغ دفتری محصول اصلی با بهای تمام شده آن، تفاوت با اهمیتی ندارد. ۱۵ . روشهای هزینهیابی معمولاً چنان طراحی میگردد تا اطمینان حاصل شود کلیه مخارج مربوط به مواد مستقیم، کارمستقیم و سایر مخارج مستقیم به نحوی مناسب، مشخص و بر مبنایی منطقی و یکنواخت به حساب گرفته شود. اما در تخصیص مخارج سربار، مسائلی بروز میکند که معمولاً مستلزم اعمال قضاوتهای شخصی در انتخاب یک قاعده مناسب است. ۱۶ . همچنین در تخصیص مخارج دوایر خدماتی مرکزی، ممکن است مسائلی بروز کند. مبنای تخصیص چنین مخارجی باید میزان خدماتی باشد که در رابطه با عملیات مختلف ارائه میشود. برای مثال، دایره حسابداری معمولاً در خدمت عملیات زیر است: الف. تولید (از طریق پرداخت حقوق و دستمزد مستقیم و غیرمستقیم تولیدی، کنترل خرید و تهیه صورتهای مالی ادواری برای واحدهای تولیدی)، ب . بازاریابی و توزیع (از طریق تجزیه و تحلیل فروش و کنترل دفتر یا کارتهای معین فروش)، و ج . مدیریت عمومی (از طریق تهیه گزارشهای داخلی خاص مدیریت، صورتهای مالی و بودجههای سالانه، کنترل منابع نقدی و برنامهریزی سرمایهگذاریها). از کل مخارج دایره حسابداری، تنها آن بخش باید در محاسبه مخارج تبدیل منظور شود که بتوان آن را به گونهای منطقی به عملیات تولید تخصیص داد. سایر مخارج ۱۷ . سایر مخارج تنها تا میزانی که آشکارا به رساندن موجودی مواد و کالا به مکان و شرایط فعلی آن مربوط است به عنوان بخشی از بهای تمامشده موجودیها منظور میشود. ۱۸ . موارد زیر، نمونههایی از مخارجی است که در بهای تمامشده موجودیها منظور نمیشود و در دوره وقوع به عنوان هزینه شناسایی میگردد: الف . مبالغ غیرعادی مربوط به ضایعات مواد، دستمزد و سایر مخارج تولید (ضایعات قابل کنترل). ب . مخارج انبارداری باستثنای مخارجی که در فرایند تولید برای انبارداری محصولاتی که نیاز به پردازش بیشتر دارند، انجام میشود. ج . سربار اداری که در رساندن موجودیها به مکان و شرایط فعلی نقشی ندارد. د . مخارج فروش. ۱۹ . مخارج مدیریت عمومی، برخلاف مدیریت عملیاتی، مستقیماً به تولید جاری مربوط نمیشود و لذا نباید در مخارج تبدیل (و درنتیجه، در بهای تمام شده موجودی مواد و کالا) منظور گردد. در مورد واحدهای تجاری کوچکتر که مدیریت معمولاً در اداره روزانه هر یک از عملیات مختلف نقش دارد، ممکن است در تفکیک مخارج سربار مدیریت عمومی، مسایل خاصی در عمل بروز کند. در چنین واحدهایی، مخارج مدیریت را میتوان با استفاده از مبانی مناسب، بهگونهای منصفانه به عملیات تولید، بازاریابی، فروش و اداری تخصیص داد. ۲۰ . در شرایطی خاص، مخارج تأمین مالی را میتوان در بهای تمامشده موجودیها منظور کرد. این شرایط در استاندارد حسابداری شماره ۱۳ با عنوان حسابداری مخارج تأمین مالی مشخص شده است. بهای تمامشده موجودیها در واحدهای خدماتی ۲۱ . بهای تمامشده موجودیها در واحدهای خدماتی اساساً دستمزد و سایر مخارج کارکنانی که مستقیماً در ارائه خدماتمربوط مشارکت داشتهاند و نیز سربار قابل تخصیص را دربر میگیرد. دستمزد و سایر مخارج مربوط به کارکنان اداری و فروش در بهای تمامشده خدمات ارائه شده منظور نمیشود بلکه در دوره وقوع به عنوان هزینه شناسایی میگردد. روشهای محاسبه بهای تمام شده ۲۲ . برای محاسبه بهای تمام شده موجودی مواد و کالا روشهای مختلفی با آثار متفاوت به کار گرفته میشود. این روشها از جمله شامل موارد زیر است: الف. اولین صادره از اولین وارده، ب . میانگین موزون، ج . شناسایی ویژه، د . اولین صادره از آخرین وارده، ﻫ . موجودی پایه، و و . خرده فروشی. ۲۳ . اولین صادره از اولین وارده عبارت است از محاسبه بهای تمامشده موجودی مواد و کالا براین اساس که تعداد موجود، بیانگر آخرین خریدها یا آخرین تولیدات است. ۲۴ . میانگین موزون عبارت از محاسبه بهای تمامشده موجودی مواد و کالا براساس اعمال بهای متوسط در مورد واحد موجودی است. میانگین موزون از تقسیم مجموع بهای تمامشده واحدهای موجودی به مجموع تعداد واحدهای آن موجودی محاسبه میگردد و میتوان از طریق محاسبه دایمی (میانگین موزون متحرک) یا محاسبه ادواری (میانگین موزون سالانه، شش ماهه و…) به آن دست یافت. ۲۵ . شناسایی ویژه روشی است که در آن مخارج مختص هر یک از اقلام موجودی به آن قلم اختصاص مییابد. این روش برای اقلامی مناسب است که صرفنظر از فرایند خرید یا تولید قابل تشخیص هستند. اما کاربرد این روش در مواردی که اقلام متعددی از موجودی مواد و کالا از یکدیگر قابل تفکیک نباشند، مناسب نیست. ۲۶ . اولین صادره از آخرین وارده عبارت است از محاسبه بهای تمامشده موجودی مواد و کالا براین اساس که تعداد موجود بیانگر اولین خریدها یا اولین تولیدات است. ۲۷ . موجـودی پایـه عبـارت است از بهای تمام شده موجودی مواد و کالا براین اسـاس کـه یک ارزش واحد ثابت به بخشی از موجودیها که تعداد آن از پیش تعیین شده است نسبت داده میشود و موجودیهای اضافه براین تعداد به روش دیگری ارزشیابی میگردد. اگر تعداد واحدهای موجود، کمتر از حداقل از پیش تعیین شده باشد، ارزش واحد ثابت در مورد کل تعداد موجودی اعمال خواهد شد. ۲۸ . روشهای مورد استفاده جهت تخصیص بهای تمام شده به موجودی مواد و کالا باید چنان انتخاب شود که برای مخارجی که واحد تجاری برای رساندن کالا به مکان و شرایط فعلی آن واقعاً متحمل شده است، منصفانهترین تقریب ممکن را فراهم آورد. ۲۹ . بهای تمام شده موجودی مواد و کالا باید با استفاده از روشهای ” شناسایی ویژه“، ” اولین صادره از اولین وارده“ یا ” میانگین موزون“ محاسبه شود. ۳۰ . روشهایی از قبیل ” موجودی پایه“ و ” اولین صادره از آخرین وارده“ معمولاً جهت ارزشیابی موجودی مواد و کالا مناسب نیست. زیرا کاربرد آنها اغلب منجر به مبالغی بابت موجودی مواد و کالا در ترازنامه خواهد گردید که هیچ رابطهای با سطح اخیر مخارج ندارد. در صورت استفاده از روشهای مذکور، نه تنها مبالغ منعکس شده بابت داراییهای جاری گمراه کننده است بلکه اگر سطح موجودیها کاهش و قیمتهای قدیمیتر به سود و زیان راه یابد، نتایج بعدی نیز به طور بالقوه مخدوش خواهد شد. ۳۱ . تکنیکهایی مانند روش هزینهیابی استاندارد برای محاسبه بهای تمام شده محصولات یا روش خرده فروشی برای کالاها، هنگامی میتواند به خاطر سهولت کار مورد استفاده قرار گیرد که نتایج حاصل از بکارگیری آن همواره با نتایجی که طبق بند ۲۹ به دست میآید، تقریباً یکسان باشد. ۳۲ . هزینهیابی استاندارد عبارت است از محاسبه بهای تمامشده موجودی مواد و کالا براساس هزینههای از پیش تعیین شده برای هر دوره که برمبنای تخمینهای مدیریت درخصوص سطوح مورد انتظار هزینهها و عملیات، کارآیی عملیاتی و مخارج مربوط محاسبه میگردد. ۳۳ . در مورد واحدهای خرده فروشی که تعداد زیادی کالاهای متفاوت و سریعاً در حال تغییر دارند، کالاهای موجود در محوطه واحدهای مزبور اغلب برحسب قیمت فروش به کسر درصد معمول برای سود ناخالص منعکس میشود. در چنین شرایط خاصی، این روش را (که به روش خرده فروشی موسوم است) میتوان به عنوان تنها روش عملی برای رسیدن به رقم تقریبی بهای تمام شده، قابل قبول دانست. ۳۴ . در اغلب موارد، نمیتوان مخارج را به هریک از واحدهای مشخص موجودی مواد و کالا نسبت داد. در تعیین نزدیکترین تقریب برای بهای تمام شده، واحد تجاری با دو مسئله مواجه میگردد: الف. انتخاب روش مناسب برای تخصیص هزینهها به موجودیمواد و کالا (مانند روشهای هزینهیابی سفارش کار، هزینهیابی مرحلهای و هزینهیابی استاندارد)، و ب . انتخاب روش مناسب برای محاسبه بهای تمام شده مربوط در مواردی که تعدادی اقلام مشابه در زمانهای مختلف خریداری یا ساخته شده است (مانند روش میانگین موزون یا اولین صادره از اولین وارده). ۳۵ . در انتخاب روشهایی که در ردیفهای (الف) و (ب) بند ۳۴ ذکر شد، مدیریت باید با اعمال قضاوت، اطمینان حاصل کند که روشهای انتخاب شده، منصفانهترین تقریب ممکن را برای بهای تمام شده فراهم میآورد. به علاوه، در صورت استفاده از روش هزینهیابی استاندارد، مبالغ حاصل از این روش باید به منظور حصول اطمینان از وجود رابطهای معقول بین این مبالغ و بهای تمام شده واقعی در دوره مالی مربوط، مکرراً تجدید نظر شود. خالص ارزش فروش ۳۶ . همانگونه که در بند ۴ ذکر شده است، موجودی مواد و کالا باید به ” اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش“ ارزشیابی و در صورتهای مالی منعکس شود. ”خالص ارزش فروش“ عبارت است از بهای فروش اقلام موجودی مواد و کالا پس از کسر تمام مخارج مربوط بعدی تا مرحله تکمیل و کلیه مخارجی که واحد تجاری در رابطه با بازاریابی، فروش و توزیع کالا متحمل خواهد شد و مستقیماً به اقلام مورد نظر مربوط میشود. ۳۷ . از آنجا که مقایسه جمع کل خالص ارزش فروش موجودیها با جمع کل بهای تمام شده میتواند به عمل غیرقابل قبول تهاتر بین زیانهای قابل پیشبینی و سود تحقق نیافته منجر شود، مقایسه بین بهای تمام شده و خالص ارزش فروش باید به طور جداگانه در مورد هریک از اقلام موجودی انجام شود. چنانچه این کار عملی نباشد، باید گروههای کالا و یا کالای مشابه را جمعاً درنظر گرفت. به طور مثال، اقلامی از موجودی که مربوط به خط تولید یکسانی بوده و اهداف یا کاربردی مشابه داشته باشد، در ناحیه جغرافیایی واحدی تولید و فروخته شود و نتوان آن را عملاً جدا از سایر اقلام خط تولید ارزیابی کرد، نمونهای از اقلامی است که به طور گروهی مورد ارزیابی قرار میگیرد. بنابرایـن، ارزیابی گروهی مبتنیبر طبقـهبندی موجودیهـا مثـلاً ارزیابی موجودی کالای ساخته شده یا کل موجودیهای یک صنعت یا کل موجودیهای یک ناحیه جغرافیایی، مناسب نخواهد بود. ۳۸ . هرگاه شرایطی که قبلاً منجر به انعکاس ارزش موجودیها به مبلغی کمتر از بهای تمام شده گردیده، دیگر برقرار نباشد، ارزش موجودی انتقالی از دوره قبل باید تا مبلغ خالص ارزش فروش جدید (حداکثر تا حد میزان کاهش قبلی) افزایش داده شود. ۳۹ . در شرایط استثنایی، هنگامی که تعیین خالص ارزش فروش موجودیها به دلایل مختلف از قبیل نوسان در قیمتهای فروش، بهگونهای قابل اتکا امکان پذیر نباشد و احتمال رود که بهای جایگزینی در حد متعارفی کمتر از خالص ارزش فروش باشد، بهای جایگزینی میتواند تقریبی قابل قبول برای خالص ارزش فروش تلقی شود. ۴۰ . در مواردی که خالص ارزش فروش موجودی مواد اولیه کمتر از بهای تمام شده آن است، به شرطی که کالاهایی که از مواد مزبور ساخته میشود (بعد از منظور کردن قیمت خرید مواد در بهای تمام شده کالا) هنوز بتواند با سود به فروش رسد، مبلغ دفتری مواد اولیه کاهش نمییابد. ملاحظات مربوط به تعیین خالص ارزش فروش ۴۱ . برای محاسبه اولیه ذخیره کاهش ارزش موجودی مواد و کالا از ” بهای تمام شده به خالص ارزش فروش“، اغلب میتوان از فرمولهایی استفاده کرد که بر معیارهای از پیش تعیین شده متکی است. در این فرمولها معمولاً عمر کالا، گردش کالا در گذشته، گردش آتی مورد انتظار و ارزش اسقاط تخمینی کالا، بنابه اقتضای مورد، منظور شده است. با وجودی که استفاده از چنین فرمولهایی، مبنایی برای ایجاد ذخیره فراهم میآورد که میتواند به طور مستمر اعمال گردد، با این حال باز هم لازم است که نتایج حاصل شده در پرتو شرایط خاصی که نمیتوان در فرمول پیش بینی کرد (از قبیل تغییر میزان سفارشات) مورد بررسی و تجدید نظر قرار گیرد. ۴۲ . در مواردی که برای کاهش ارزش کالاهای تکمیل شده به کمتر از بهای تمام شده نیاز به ذخیره باشد، موجودی قطعات منفصله و نیمه ساختهای که به منظور ساخت چنین محصولاتی نگهداری میشود باید همراه با موجودی قطعات تحت سفارش خرید بررسی تا نسبت به لزوم ایجاد ذخیره برای این اقلام نیز تصمیمگیری شود. ۴۳ . چنانچه قطعات یدکی نگهداری شده برای فروش، بخشی از موجودی پایان سال را تشکیل دهد، لازم خواهد بود که عوامل مذکور در بند ۴۱ ، در چارچوب موارد زیر به طور اخص مورد ملاحظه قرار گیرد: الف . تعداد محصولات مربوط که تاکنون به فروش رسیده است، ب . فاصله زمانی تعویض قطعه یدکی، به طور تخمینی، و ج . عمر مفید مورد انتظار محصول مربوط (یعنی محصولی که قطعه یدکی در رابطه با آن به فروش میرسد). از عوامل مذکور در بند ۴۱ ، تنها ” عمر مفید“ و ” گردش آتی مورد انتظار“ از موارد ” الف“ تا ” ج“ فوق تأثیر میپذیرد. بدین ترتیب که عمر مفید قطعه یدکی باید با درنظر گرفتن مورد ” ب“ و گردش آتی مورد انتظار باید با درنظر گرفتن هر سه مورد ” الف“ و ” ب“ و ” ج“ تخمین زده شود. ۴۴ . خالص ارزش فروش نباید براساس نوسانات موقتی قیمت فروش براورد شود، بلکه باید بر قابل اتکا ترین شواهد موجود در زمان براورد مبلغ خالص ارزش فروش موجودیها مبتنی باشد. موارد کاربرد خالص ارزش فروش ۴۵ . موارد اصلی که احتمال میرود خالص ارزش فروش کمتر از بهای تمام شده باشد، مواردی است که شرایط زیر در آن حکمفرماست: الف. افزایش هزینهها یا کاهش قیمت فروش، ب . خراب شدن موجودی، ج . ناباب شدن محصولات، د . تصمیم شرکت مبنی بر ساخت و فروش محصولات به زیان (به عنوان بخشی از استراتژی بازاریابی شرکت )، و ﻫ . وقوع اشتباهاتی در تولید یا خرید. به علاوه، در صورت نگهداری موجودیهایی که فروش آن ظرف دوره معمول گردش کالای شرکت غیر محتمل است (یعنی موجودی اضافی)، تأخیر در فروش موجودیها، خطر وقوع موارد ” الف“ تا ” ج“ را افزایش میدهد و لذا باید در ارزیابی خالص ارزش فروش در نظر گرفته شود. شناخت موجودی مواد و کالا به عنوان هزینه ۴۶ . مبلغ دفتری موجودی مواد و کالای فروخته شده باید در دورهای که درآمد مربوط شناسایی میگردد، به عنوان هزینه شناسایی شود. مبلغ کاهش ارزش موجودی مواد و کالا ناشی از اعمال قاعده ” اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش“ و کلیه زیانهای مرتبط با موجودی مواد و کالا را باید در دوره کاهش ارزش یا وقوع زیانهای مربوط به عنوان هزینه شناسایی کرد. در مورد موجودیهایی که در دوره قبل به مبلغی کمتر از بهای تمام شده ارزیابی شده است و در دوره جاری بهدلیل افزایش در خالص ارزش فروش، بهمبلغ بیشتری ارزیابی گردد، هرگونه افزایشی از این بابت در دوره جاری باید به عنوان درآمد یا کاهش هزینه دوره جاری (حداکثر تا حد جبران کاهش قبلی) شناسایی شود. ۴۷ . شناخت مبلغ دفتری موجودیهای فروش رفته به عنوان هزینه، تابع فرآیند تطابق درآمد و هزینه است. برخی موجودیها ممکن است به سایر حسابهای دارایی تخصیص یابد. برای مثال میتوان از موجودی مواد و کالای بکار رفته در ساخت دارایی ثابت مشهود توسط واحد تجاری نام برد. موجودیهایی که به سایر حسابهای دارایی تخصیص مییابد، طی عمر مفید دارایی مربوط به عنوان هزینه شناسایی میشود. افشا ۴۸ . رویههای حسابداری مربوط به موجودی مواد و کالا باید با توجه به الزامات استاندارد حسابداری شماره ۱ با عنوان ” نحوه ارائه صورتهای مالی“، در یادداشتهای توضیحی تشریح شود. ۴۹ . رویههای حسابداری مربوط به مبالغ مندرج در صورتهای مالی بابت موجودی مواد و کالا (شامل روش تعیین بهای تمام شده) باید طی یادداشتی شرح داده شود. چنانچه برای انواع مختلف موجودیها، رویههای حسابداری متفاوتی اتخاذ شده باشد، ارائه مبلغ هریک از انواع موجودی، ضروری است. ۵۰ . مبلغ مندرج در ترازنامه بابت موجودی مواد و کالا باید در یادداشتهای توضیحی به گونهای طبقهبندی شود که متناسب با ماهیت فعالیت واحد تجاری باشد و این طبقهبندی، مبلغ هر یک از گروههای عمده موجودیها را نشان دهد. ۵۱ . ارائـه مبالغ مربوط به طبقات مختلف موجودیها و میزان تغییرات آن از یک دوره به دوره دیگر اطلاعات مفیدی دراختیار استفادهکنندگان صورتهای مالی قرار میدهد. از این رو موجودی مواد و کالای مندرج در ترازنامه باید در یادداشتهای توضیحی بهگونهای طبقهبندی شود که مبالغ مربوط به هر یک از طبقات عمده موجودیها به شرح زیر نشان داده شود: الف. مواد اولیه، ب . کار در جریـان پیشرفت (شامل کـالای در جریـان ساخت و کارهای خدماتی در جریان تکمیل)، ج . کالای ساخته شده و کالای خریداری شده برای فروش ، د . مواد و کالای در راه (لازم به یادآوری است که در شناخت این موجودیها، مقطع زمانی انتقال مالکیت آن باید ملاک عمل قرار گیرد) ، ﻫ . سایر اقلام مصرفی (از قبیل قطعات ولوازم یدکی ماشینآلات ، ملزومات و مواد غیر مستقیم)، و و . اقلامی که به طور معمول و با توجه به شرایط ایجاد شده به منظور فروش نگهداری میشود (از قبیل ضایعات تولید، داراییهای ثابت برکنار شده و اقلام اسقاطی). ۵۲ . موارد زیر نیز باید افشا شود : الف . مبلغ هزینه کاهش ارزش موجودیها ناشی از اعمال قاعده اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش پس از کسر هرگونه افزایش ناشی از اعمال قاعده فوق در مورد موجودیهای انتقالی از دوره قبل، ب . بهای تمام شده موجودیهای فروش رفته طی دوره، و ج . مبلغ موجودیهای مواد و کالا که در وثیقه بدهیهای واحد تجاری است . تاریخ اجـرا ۵۳ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۰ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست.
پاسخ : استاندارد حسابداری [h=2][/h]هدف این استاندارد تجویز نحوه حسابداری درآمدها و هزینههای مرتبط با پیمانهای بلندمدت در صورتهای مالی پیمانکار است. به دلیل ماهیت فعالیت موضوع پیمانهای بلندمدت، تاریخ شروع پیمان و تاریخ تکمیل آن معمولاً در دورههای مالی متفاوتی قرار میگیرد. بنابراین، مسئله اصلی در حسابداری پیمانهای بلندمدت، تخصیص درآمدها و هزینههای پیمان به دورههایی است که در آن دورهها عملیات موضوع پیمان اجرا میشود. این استاندارد معیارهای شناخت مندرج در مفاهیم نظری گزارشگری مالی را جهت تعیین زمان شناخت درآمد و هزینههای پیمان به عنوان اقلام صورت سود و زیان بکار میگیرد. این استاندارد همچنین، رهنمودهایی را برای اعمال این معیارها ارائه میکند. [TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="colspan: 2"]فهرست مندرجات[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"][/TD] [TD="width: 95, align: center"]شماره بنـد[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] مقدمـه [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] دامنه کاربرد [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] تعاریف [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] تجزیه و ترکیب پیمانها [/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۶ – ۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] درآمد پیمان[/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۱۱ – ۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] مخارج پیمان [/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۱۷ – ۱۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] شناخت درآمد و هزینههای پیمان [/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۲۵ – ۱۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] سایر ملاحظات مربوط به شناخت اقلام مرتبط با پیمان بلندمدت [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳۳ – ۲۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] تغییر در براوردها [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] افشا در ترازنامه [/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۳۸ – ۳۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"]– ملاحظات مربوط به انعکاس مبلغ قابل بازیافت پیمانها [/TD] [TD="width: 95, align: center"] ۳۸ – ۳۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] افشا در صورت سود و زیان [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۳۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] افشای رویههای حسابداری [/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] تاریخ اجرا[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری[/TD] [TD="width: 95, align: center"]۴۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 432, align: center"] پیوست : تشریح کاربرد استاندارد[/TD] [TD="width: 95, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] این استاندارد باید با توجه به ” مقدمهای بر استانداردهای حسابداری“مطالعه و بکارگرفته شود.مقدمـه ۱ . هدف این استاندارد تجویز نحوه حسابداری درآمدها و هزینههای مرتبط با پیمانهای بلندمدت در صورتهای مالی پیمانکار است. به دلیل ماهیت فعالیت موضوع پیمانهای بلندمدت، تاریخ شروع پیمان و تاریخ تکمیل آن معمولاً در دورههای مالی متفاوتی قرار میگیرد. بنابراین، مسئله اصلی در حسابداری پیمانهای بلندمدت، تخصیص درآمدها و هزینههای پیمان به دورههایی است که در آن دورهها عملیات موضوع پیمان اجرا میشود. این استاندارد معیارهای شناخت مندرج در مفاهیم نظری گزارشگری مالی را جهت تعیین زمان شناخت درآمد و هزینههای پیمان به عنوان اقلام صورت سود و زیان بکار میگیرد. این استاندارد همچنین، رهنمودهایی را برای اعمال این معیارها ارائه میکند. دامنه کاربرد ۲ . این استاندارد باید برای حسابداری پیمانهای بلندمدت در صورتهای مالی پیمانکار بکار گرفته شود. تعاریف ۳ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است: پیمان بلندمدت: پیمانی است که برای طراحی، تولید یا ساخت یک دارایی منفرد قابل ملاحظه یا ارائـه خدمات (یا ترکیبی از داراییها یا خدمات که تواماً یک پروژه را تشکیل دهد) منعقد میشود و مدت زمان لازم برای تکمیل پیمان عمدتاً چنان است که فعالیت پیمان در دورههای مالی متفاوت قرار میگیرد . پیمانی که طبق این استاندارد، بلندمدت تلقی میگردد، معمولاً در طول مدتی بیش از یکسال انجام خواهد شد . با این حال، مدت بیش از یکسال، مشخصه اصلی یک پیمان بلندمدت نیست . برخی پیمانهای با مدت کمتر از یکسال، هرگاه از نظر فعالیت دوره، دارای چنان اهمیت نسبی باشد که عدم انعکاس درآمد و هزینهعملیاتی و سود مربوط به آن منجر به مخدوش شدن درآمد و هزینه عملیاتی و نتایج دوره و عدم ارائـه تصویری مطلوب توسط صورتهای مالی گردد، باید به عنوان پیمان بلندمدت محسوب شود، مشروط بر اینکه رویـه متخذه در واحد تجاری از سالی به سال دیگر به طور یکنواخت اعمال گردد. پیمان مقطوع: پیمان بلند مدتی است که به موجب آن پیمانکار با یک مبلغ مقطوع برای کل پیمان یا یک نرخ ثابت برای هر واحد موضوع پیمان که در برخی از موارد ممکن است براساس موادی خاص مشمول تعدیل قرار گیرد، توافق میکند. پیمان امانی (پیمان با حقالزحمه مبتنیبر مخارج): پیمان بلند مدتی است که به موجب آن مخارج قابل قبول یا مشخص شده در متن پیمان به پیمانکار تأدیه و درصد معینی از مخارج مزبور یا حقالزحمه ثابتی نیز به پیمانکار پرداخت شود . پیشدریافت پیمان: بخشی از مبالغ دریافتی توسط پیمانکار است که کار مربوط به آن تا تاریخ ترازنامه انجام نشده است. مبالغ دریافتی بابت پیشرفت کار: عبارت است از : الف. علیالحسابهـا : مبالغی است که به طور موقت در قبال صورت حسابهای صادره در دست بررسی دریافت میشود . ب . سایر دریافتهـا: عبارت است از اقلامی که ماهیت علیالحساب نداشته، لیکن در قبال پیشرفت کار دریافت میشود و نیز دربرگیرنده آن بخش از مبالغ پیش دریافت پیمان است که کار مربوط به آن تا تاریخ ترازنامه انجام شده است . مبالغ دریافتنی بابت پیشرفت کار: عبارت است از مبالغ قابل دریافت که بابت صورت حسابهای صادره در حسابها منظور شده است. زیانهای قابل پیشبینی: زیانهایی است که انتظار میرود در طول مدت پیمان ایجاد شود (با احتساب مبالغ براوردی هزینه کارهای اصلاحی و تضمینی و هرگونه هزینههای مشابهی که تحت شرایط پیمان قابل بازیافت نیست) . مبلغ زیان مذکور بدون توجه به موارد زیر براورد میشود: الف . شروع یا عدم شروع کار پیمان. ب . حصهای از کار که تا تاریخ ترازنامه انجام شده است. ج . میزان سودی که انتظار میرود از پیمانهای دیگر (به استثنای پیمانهایی که طبق بند ۶ پیمان واحد تلقی میشود) حاصل شود. تجزیه و ترکیب پیمانها ۴ . الزامات این استاندارد باید برای هر پیمان به طور جداگانه بکار گرفته شود، مگر در موارد مندرج در بندهای ۵ و ۶ که برای انعکاس محتوا، این الزامات برای بخشهای قابل شناسایی یک پیمان یا برای گروهی از پیمانها به عنوان یک مجموعه واحد، اعمال میشود . ۵ . هر گاه پیمان بلندمدت از چند بخش جداگانه تشکیل شده باشد، درصورت تحقق شرایط زیر، عملکرد هر بخش باید به مثابه پیمانی جداگانه در نظر گرفته شود: الف . در مورد هر بخش پیشنهاد قیمت جداگانهای ارائه شده باشد، ب . مذاکرات هر بخش به طور جداگانه صورت گرفته و طرفین پیمان حق قبول یا رد آن بخش را داشته باشند، و ج . درآمدها و هزینههای هر بخش به طور جداگانه قابل تشخیص باشد . ۶ . در صورت تحقق شرایط زیـر، گـروه پیمانهـا را اعم از اینکـه دارای یک یا چنـد کارفرمـا باشـد، باید به عنوان یک پیمان واحد تلقی کرد: الف . گروه پیمانها به عنوان یک مجموعه مورد مذاکره قرار گرفته باشد، ب . وابستگی پیمانها به یکدیگر به گونهای باشد که در عمل بخشی از یک پروژه سودآور را تشکیل دهد، و ج . پیمانها به طور همزمان یا متوالی اجرا شود . درآمد پیمان ۷ . درآمد پیمان باید دربر گیرنده موارد زیر باشد: الف . مبلغ اولیه درآمد که در پیمان مورد توافق قرار گرفته است، ب . تغییر در میزان کار پیمان، ادعا و سایر دریافتهای تشویقی در ارتباط با عملیات پیمان: ۱ . تا میزانی که احتمال رود این موارد منجر به درآمد گردد، و ۲ . این موارد را بتوان بهگونهای قابل اتکا اندازهگیری کرد. ۸ . درآمد پیمان به ارزش منصفانه مابهازای دریافتی یا دریافتنی اندازهگیری میشود. اندازهگیری درآمد پیمان تحت تأثیر ابهامات گوناگونی است که به نتیجه رویدادهای آتی بستگی دارد. براوردها اغلب با وقوع رویدادها و رفع ابهامات تجدید نظر میشود. بدین ترتیب مبلغ درآمد پیمان ممکن است از دورهای به دوره دیگر تغییر کند. برای مثال : الف . پیمانکار و کارفرما ممکن است در دورهای پس از دوره انعقاد پیمان، درمورد تغییرات یا ادعاهایی که موجب افزایش یا کاهش درآمد پیمان گردد، به توافق برسند، ب . مبلغ درآمد مورد توافق در یک پیمان مقطوع ممکن است به موجب مفاد پیمان، از جمله تعدیل آحاد بها، افزایش یابد، ج . مبلغ درآمد پیمان ممکن است در نتیجه جرایم تأخیر در تکمیل کار، کاهش یابد، یا د . در مواردی که پیمان مقطوع متضمن نرخ ثابت برای هر واحد محصول است، با افزایش تعداد واحدها، درآمد پیمان افزایش مییابد. ۹ . تغییـر پیمـان عبـارت است از دستـور کارفرما مبنی بر تغییر در دامنه کاری که قرار است طبق مفاد پیمان انجام شود. تغییر ممکن است موجب افزایش یا کاهش درآمد پیمان شود. برای نمونه، میتوان از تغییر در مشخصات یا طراحی یک دارایی و تغییر در مدت پیمان نام برد. تغییر زمانی در درآمد پیمان منظور میشود که: الف . تصویب تغییر و مبلغ درآمد حاصله توسط کارفرما محتمل باشد، و ب . مبلغ درآمد را بتوان به گونهای قابل اتکا اندازهگیری کرد. ۱۰ . ادعا عبارت از مبالغی است که پیمانکار از کارفرما یا شخص ثالث به عنوان جبران هزینههایی مطالبه میکند که در مبلغ پیمان منظور نشده است. برای مثال ادعا ممکن است ناشی از اشتباه در مشخصات یا طراحی، تأخیر ایجاد شده توسط کارفرما و تغییرات مورد اختلاف در میزان کار پیمان باشد. اندازهگیری مبالغ درآمد حاصل از ادعا متضمن درجه بالایی از ابهام است و اغلب بستگی به نتیجه مذاکرات دارد. بنابراین ادعا تنها زمانی در درآمد پیمان منظور میشود که: الف. مذاکرات به مرحله پیشرفتهای رسیده باشد، بهگونهای که قبول ادعا ازسوی کارفرما محتمل باشد، و ب . مبلغی را که احتمالاً مورد قبول کارفرماست، بتوان بهگونهای قابل اتکا اندازهگیری کرد. ۱۱ . دریافتهای تشویقی، مبالغی است اضافی که درصورت نیل به استانداردهای عملکرد تعیین شده یا افزون بر آن، توسط پیمانکار دریافت میشود. برای مثال ممکن است در پیمان پیشبینی شود که درصورت تکمیل موضوع پیمان قبل از موعد مقرر، پرداختهای تشویقی به پیمانکار صورت گیرد. دریافتهای تشویقی را زمانی میتوان در درآمد پیمان منظور کرد که: الف . پیمان تا حدی پیشرفت کرده باشد که نیل به استانداردهای عملکرد تعیین شده یا افزون بر آن، محتمل باشد، و ب . مبلغ دریافت تشویقی را بتوان بهگونهای قابل اتکا اندازهگیری کرد. مخارج پیمـان ۱۲ . مخارج پیمان باید مشتملبر موارد زیر باشد: الف . مخارجی که مستقیماً با یک پیمان مشخص مرتبط است، ب . مخارجی که بین پیمانها مشترک بوده و تسهیم آن به پیمانهای جداگانه امکانپذیر است، و ج . سایر مخارجی که به موجب مفاد پیمان مشخصاً قابل مطالبه از کارفرما است. ۱۳ . مخارج مستقیم یک پیمان دربر گیرنده مواردی از قبیل کار مستقیم (شامل سرپرستی و نظارت مستقیم)، مواد اولیه مصرفی، استهلاک و اجاره ماشینآلات و تجهیزات، مخارج جابجایی مواد، ماشینآلات و تجهیزات، مخارج مستقیم طراحی و کمک فنی، مخارج براوردی کارهای اصلاحی و تضمینی و ادعا توسط اشخاص ثالث است. این مخارج را میتوان به میزان درآمدهای اتفاقی خارج از شمول تعریف درآمد پیمان (از قبیل درآمد حاصل از فروش مواد و ماشینآلات اضافی) کاهش داد. ۱۴ . مخارج مشترک قابل تسهیم بین پیمانهای مختلف مشتمل بر حق بیمه، مخارج غیر مستقیم طراحی و کمک فنی و سربار پیمان است. این مخارج برحسب ماهیت آن طبقهبندی و با اعمال یکنواخت روشهای سیستماتیک و معقول به پیمانهای مختلف تخصیص مییابد. تخصیص مزبور مبتنی بر سطح معمول فعالیت واحد تجاری است. سربار پیمان دربر گیرنده مواردی از قبیل مخارج تهیه و پردازش لیست حقوق کارکنان پیمان است. مخارج مشترک همچنین میتواند با توجه به استاندارد حسابداری شماره ۱۳ با عنوان حسابداری مخارج تأمین مالی، دربرگیرنده مخارج استقراض مرتبط با پیمانها نیز باشد. ۱۵ . سایر مخارجی که به موجب مفاد پیمان مشخصاً قابل مطالبه از کارفرما است، دربر گیرنده مواردی از قبیل مخارج اداری عمومی و مخارج توسعه میباشد که جبران آن به طور مشخص در پیمان قید شده است. ۱۶ . مخارجی را که نمیتوان به فعالیت پیمانکاری یا به یک پیمان مشخص مربوط دانست جزء مخارج پیمان منظور نمیشود. نمونههایی از این مخارج عبارت است از مخارج اداری، عمومی و فروش، مخارج تحقیق و توسعه که جبران آن در پیمان مشخص نشده و استهلاک ماشینآلات و تجهیزاتی که در فعالیت پیمانکاری استفاده نشده است. ۱۷ . مخارج تحملشده قبل از انعقاد پیمان، درصورت انعقاد پیمان در دوره جاری یا حصول اطمینان از انعقاد پیمان در دوره بعد، به حساب پیمان منظور میشود. هرگاه این مخارج به عنوان هزینه دورهای که در آن وقوع یافته محسوب شود و پیمان در دوره بعد منعقد گردد، چنین مخارجی را نباید به حساب پیمان برگشت داد. شناخت درآمد و هزینههای پیمان ۱۸ . با توجه به ماهیت پیمانهای بلندمدت، چنانچه به سبب طولانیبودن مدت لازم برای تکمیل این پیمانها، تا زمان تکمیل آنها، درآمد و هزینهای به حساب گرفته نشود، ممکن است صورت سود و زیان تصویر چندان مطلوبی از فعالیتهای واحد تجاری در طول سال ارائه نکند، بلکه تنها ماحصل (سود یا زیان) پیمانهایی را که در پایان سال تکمیل شده است منعکس کند. بنابراین، مقتضی است که در جریان پیشرفت پیمانها، با رعایت الزامات این استاندارد، درآمدی را که میتوان نسبت به تحقق آن اطمینان حاصل کرد، به حساب گرفت. تعیین میزان درآمد و هزینه دوره توسط واحد تجاری باید بهگونهای صورت گیرد که با نوع عملیات و صنعت مورد فعالیت تناسب داشته باشد. ۱۹ . هرگاه بتوان ماحصل یک پیمان بلندمدت را به گونهای قابل اتکا براورد کرد، باید سهم مناسبی از درآمد و مخارج کل پیمان (با توجه به میزان تکمیل پیمان در تاریخ ترازنامه و متناسب با نوع عملیات و صنعت مورد فعالیت) به ترتیب به عنوان درآمد و هزینه شناسایی شود. ۲۰ . شناخت درآمد و هزینه دوره براساس میزان تکمیل پیمان، اغلب ” روش درصد تکمیل پیمان“ نامیده میشود. طبق این روش، درآمد پیمان با مخارج تحمل شده جهت نیل به آن میزان از تکمیل تطابق داده میشود و در نتیجه درآمد، هزینه و سود یا زیان کار انجام شده درصورت سود و زیان انعکاس مییابد. ۲۱ . هرگاه ماحصل یک پیمان بلندمدت را نتوان بهگونهای قابل اتکا براورد کرد: الف . درآمد باید تا میزان مخارج تحمل شدهای که احتمال بازیافت آن وجود دارد شناسایی شود، و ب . مخارج پیمان باید در دوره وقوع به عنوان هزینه شناسایی شود. ۲۲ . در مراحل اولیه پیمان، غالباً وضعیت به صورتی است که ماحصل پیمان را نمیتوان بهگونهای قابل اتکا براورد کرد. با این حال، ممکن است این احتمال وجود داشته باشد که واحد تجاری، مخارج تحملشده پیمان را بازیافت کند. بنابراین، درآمد پیمان تنها تا میزان مخارج تحملشدهای که انتظار بازیافت آن میرود، شناسایی میگردد. از آنجا که ماحصل پیمان را نمیتوان بهگونهای قابل اتکا براورد کرد، سودی شناسایی نمیشود. از سوی دیگر اگرچه ماحصل پیمان را نمیتوان بهگونهای قابلاتکا براورد کرد، احتمال دارد که کل مخارج پیمان از کل درآمد پیمان تجاوز کند. در چنین مواردی، هرگونه مازاد کل مخارج بر درآمد پیمان طبق بند ۲۴ فوراً به عنوان هزینه دوره شناسایی میشود. ۲۳ . در صورت رفع ابهاماتی که موجب گردیده است تا ماحصل پیمان بهگونهای اتکا پذیر قابل براورد نباشد، درآمد و هزینه پیمان بلندمدت، باید به جای بند ۲۱ طبق بند ۱۹ شناسایی شود. ۲۴ . هرگاه انتظار رود که پیمان منجر به زیان گردد (کل مخارج پیمان از کل درآمد پیمان تجاوز کند)، باید زیان مربوط، فوراً به عنوان هزینه دوره شناسایی شود. ۲۵ . چنانچه فزونی کل مخارج پیمان بر درآمد آن محتمل باشد، زیان قابل پیشبینی باید فوراً به عنوان هزینه دوره شناسایی شود. در تعیین کل مخارج پیمان نه تنها مجموع مخارج تا تاریخ ترازنامه و مجموع مخارج تخمینی بعدی تا مرحله تکمیل مد نظر قرار میگیرد، بلکه مخارج آتی کارهای اصلاحی، کارهای تضمینی و هرگونه کارهای مشابهی که تحت شرایط پیمان قابل بازیافت نیست، نیز در محاسبه منظور میشود. در بررسی مخارج تخمینی بعدی تا مرحله تکمیل و نیز مخارج آتی، افزایشهای احتمالی حقوق و دستمزد، قیمت مواد و مصالح و سایر مخارج پیمان نیز در نظر گرفته میشود. همچنین در مواردی که پیمانهای غیر سودآور، دارای چنان ابعادی باشد که بتوان انتظار داشت بخش قابل توجهی از ظرفیت واحد تجاری را برای مدت زیادی اشغال کند، مخارج اداری مربوط را که قرار است واحد تجاری طی مدت تکمیل پیمان متحمل گردد نیز در محاسبه رقم زیان قابل پیشبینی منظور میشود. به علاوه در تعیین درآمد پیمان موارد مندرج در بند ۷ (ب) نیز مد نظر قرار میگیرد. در پیوست این استاندارد نمونههایی در مورد برخی انواع نتایج احتمالی پیمانهای بلندمدت ارائه شده است. سایر ملاحظات مربوط به شناخت اقلام مرتبط با پیمان بلندمدت ۲۶ . آن بخش از مخارج تحملشده پیمان که با فعالیت آتی آن مرتبط است، به شرط آنکه بازیافت آن محتمل باشد، به عنوان دارایی شناسایی و تحت سرفصل پیمان در جریان پیشرفت طبقهبندی میشود. ۲۷ . ماحصل پیمان بلندمدت را تنها زمانی میتوان بهگونهای قابل اتکا براورد کرد که جریان منافع اقتصادی آتی مربوط به پیمان به درون واحد تجاری محتمل باشد. با این حال، هرگاه در مورد قابلیت وصول مبلغ منظور شده در درآمد پیمان و شناسایی شده در صورت سود و زیان ابهامی به وجود آید، مبلغ غیر قابل وصول یا مبلغی که احتمال عدم بازیافت آن میرود به عنوان هزینه و نه تعدیل درآمد پیمان شناسایی میشود. ۲۸ . در پیمانهای مقطوع، ماحصل پیمان بلندمدت را زمانی میتوان بهگونهای قابل اتکا اندازهگیری کرد که تمامی شرایط زیر برقرار باشد: الف . درآمد پیمان را بتوان بهگونهای قابل اتکا اندازهگیری کرد، ب . جریان ورودی منافع اقتصادی مرتبط با پیمان به واحد تجاری محتمل باشد، ج . مخارج پیمان تا زمان تکمیل پیمان و همچنین درصد تکمیل پیمان در تاریخ ترازنامه را بتوان بهگونهای قابل اتکا اندازهگیری کرد، و د . مخارج مربوط به پیمان را بتوان به وضوح تشخیص داد و بهگونهای قابل اتکا اندازهگیری کرد تا مقایسه مخارج واقعی تحملشده پیمان با براوردهای قبلی آنها میسر گردد. ۲۹ . در پیمانهای امانی، ماحصل پیمان بلندمدت را زمانی میتوان بهگونهای قابل اتکا اندازهگیری کرد که کلیه شرایط زیر برقرار باشد : الف. جریان ورودی منافع اقتصادی مرتبط با پیمان به واحد تجاری محتمل باشد، و ب . مخارج مربوط به پیمان را اعم از اینکه طبق مفاد پیمان مشخصاً قابل بازیافت باشد یا نباشد، بتوان به وضوح تشخیص داد و بهگونهای قابل اتکا اندازهگیری کرد. ۳۰ . واحد تجاری عموماً پس از انعقاد پیمانی که دربرگیرنده موارد زیر باشد، میتواند براوردی قابل اتکا از ماحصل پیمان به دست آورد: الف . حقوق قابل اعمال طرفین قرارداد در مورد موضوع پیمان، ب . مابهازایی که قرار است مبادله شود، و ج . نحوه و شرایط تسویه پیمان. ۳۱ . میزان تکمیل پیمان به طرق مختلف قابل تعیین است. واحد تجاری، روشی را که کار انجام شده را بهگونهای قابل اتکا اندازهگیری میکند بکار میگیرد. باتوجه به ماهیت پیمان، روشها ممکن است شامل موارد زیر باشد: الف . نسبت مخارج تحملشده پیمان برای کار انجام شده تا تاریخ ترازنامه به کل مخارج براوردی پیمان، ب . ارزیابی کار انجام شده، یا ج . نسبت مقدار کار انجام شده به کل کار پیمان. مبالغ دریافتی و دریافتنی بابت پیشرفت کار و نیز پیشدریافت از کارفرمایان معمولاً منعکسکننده کار انجام شده نیست. ۳۲ . چنانچه میزان تکمیل با مراجعه به مخارج تحملشده پیمان تا تاریخ ترازنامه تعیین گردد، تنها آن بخش از مخارج پیمان که منعکس کننده کار انجام شده است در مخارج تحملشده پیمان تا تاریخ ترازنامه منظور میگردد. مثالهایی از مخارج پیمان که در مخارج تحملشده منظور نمیشود عبارت است از : الف. مخارج پیمان که مرتبط با فعالیت آتی پیمان است، از قبیل مواد و مصالح تحویلی به کارگاه یا کنار گذاشته شده جهت پیمان که تاکنون در پیمان مربوط استفاده نشده است (به جز مواد و مصالحی که مشخصاً جهت پیمان مزبور ساخته شده باشد)، و ب . مبالغ پرداختی به پیمانکاران دست دوم قبل از انجام کار مندرج در پیمان فرعی. ۳۳ . آن بخش از مخارج پیمان که بازیافت آن غیر محتمل است فوراً به عنوان هزینه شناسایی میشود. نمونههایی از این مخارج مربوط به پیمانهایی میشود که: الف. بهطور کامل قابل اجرا نیست بدین معنی که اعتبار آن به گونهای جدی مورد سؤال است، ب . تکمیل آنها منوط به نتیجه دعاوی حقوقی در جریان یا مقررات قانونی درحال تصویب باشد، ج . احتمال مصادره یا تخریب اموال آنها برود، د . کارفرمای آنها قادر به ایفای تعهدات خود طبق پیمان نباشد، و ﻫ . پیمانکار آنها قادر به تکمیل پیمان یا ایفای تعهدات خود طبق پیمان نباشد. تغییر در براوردها ۳۴ . اثر تغییر در براورد درآمد یا مخارج پیمان یا اثر تغییر در براورد ماحصل پیمان که از براوردهای جاری درآمد و مخارج پیمان ناشی میشود، طبق استاندارد حسابداری شماره ۶ با عنوان گزارش عملکرد مالی، تغییر در براورد حسابداری تلقی میشود. افشا در ترازنامه ۳۵ . پیمانهای بلندمدت را باید به شرح زیر در ترازنامه افشا کرد : الف . مازاد درآمد شناسایی شده انباشته پیمان بر مبالغ دریافتی و دریافتنی بابت پیشرفت کار تا تاریخ ترازنامه باید به عنوان مبلغ قابل بازیافت پیمان طبقه بندی گردد و به طور جداگانه تحت سرفصل حسابهای دریافتنی منعکس شود. ب . پیشدریافت پیمان (یعنی بخشی از مبالغ دریافتی توسط پیمانکار که کار مربوط به آن تا تاریخ ترازنامه انجام نشده است) باید در سرفصل پیشدریافتها در ترازنامه منظور شود. ج . مخارج تحمل شده انباشته پس از کسر مبالغ هزینه شناسایی شده انباشته (خالص بهای تمام شده) و به کسر زیانهای قابل پیشبینی، به عنوان مانده پیمانهای بلندمدت طبقهبندی و به طور جداگانه تحت سرفصل پیمانهای درجریان پیشرفت در ترازنامه منعکس گردد. د . مازاد ذخیره زیانهای قابل پیشبینی بر مخارج تحملشده انباشته (پس از کسر مبالغ هزینه شناسایی شده انباشته) باید به عنوان ذخیره زیانهای قابل پیشبینی طبقهبندی و تحت سرفصل ذخایـر در ترازنامه منعکس شود. ﻫ . مبلغ سپردههای کسر شده قابل استرداد از قبیل سپرده حسن انجام کار و سپرده بیمه باید تحت سرفصل حسابهای دریافتنی در ترازنامه منعکس شود. ملاحظات مربوط به انعکاس مبلغ قابل بازیافت پیمانها ۳۶ . طبقهبندی ” مبلغ قابل بازیافت پیمانها“ تحت سرفصل حسابهای دریافتنی، مفهومی تقریباً نا آشنا و مستلزم اعمال دقت است. ۳۷ . تعیین لحظهای که مالکیت کار تکمیل شده از پیمانکار به کارفرما انتقال مییابد، موضوعی پیچیده است که به شکل قانونی و نحوه عمل در صنعت مربوط بستگی دارد. ” مبلغ قابل بازیافت پیمانها“ ممکن است از نظر شکل دقیق قانونی، ” وضعیت قراردادی“ یک بدهکار را نداشته باشد. با این حال هرگاه انعکاس محتوای معامله مورد لزوم باشد، موضوع فوق نباید مانع انعکاس ” حسابهای دریافتنی“ در حسابها شود. ۳۸ . ”مبلغ قابل بازیافت پیمانها“ بیانگر مازاد ارزش کار انجام شده تا تاریخ ترازنامه (که به عنوان درآمد شناسایی شده) بر کل مبالغ دریافتی و دریافتنی بابت پیشرفتکار است. بدین ترتیب میزان و قابلیت بازیافت مانده فوق، بر تعیین مناسب ارزش کار انجام شده مبتنی است. مانده مذکور از فرآیند شناخت درآمد پیمان ناشی میشود. در واقع، این مانده بیانگر درآمد تحقق یافته دریافتنی است و مشخصات یک ” حساب دریافتنی“ را دارا میباشد. افشا در صورت سود و زیان ۳۹ . صورت سود و زیان باید اقلام زیر را به طور جداگانه منعکس کند: الف . درآمد شناسایی شده دوره (درآمد پیمان). ب . هزینه شناسایی شده دوره (بهای تمامشده پیمان) شامل هزینه شناسایی شده پیمان طی دوره و زیان قابل پیشبینی شناسایی شده طی دوره. افشای رویههای حسابداری ۴۰ . واحد تجاری باید با توجه به الزامات استاندارد حسابداری شماره ۱ موارد زیر را در یادداشتهای توضیحی افشا کند: الف . روشهای تعیین درآمد شناسایی شده دوره. ب . روشهای تعیین مرحله تکمیل پیمان درجریان پیشرفت. تاریخ اجرا ۴۱ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها ازتاریخ ۱/۱/۱۳۸۰ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست. مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری ۴۲ . با اجرای الزامات این استاندارد مفاد استاندارد بینالمللی حسابداری شماره ۱۱ با عنوان قراردادهای پیمانکاری نیز رعایت میشود. تشریح کاربرد استاندارد این پیوست تنها جنبه تشریحی دارد و بخشی از استاندارد حسابداری را تشکیل نمیدهد. هدف پیوست، تشریح کاربرد استاندارد در رابطه با نحوه محاسبه، افشا و انعکاس اقلام مرتبط با پیمانهای بلندمدت در صورتهای مالی میباشد. در این پیوست همچنین، نمونههایی در مورد برخی از انواع نتایج احتمالی پیمانهای بلندمدت ارائه شده است. تشریح یک مثال جدول مندرج در صفحه بعد وضعیت پیمانهای ساختمانی مختلف یک پیمانکار را در پایان سال اول عملیات نشان میدهد. در این مثال، تمامی مخارج تحملشده پیمان به صورت نقدی پرداخت شده و وجه صورت وضعیتهای صادره و مبالغ پیشدریافت تماماً نقد دریافت شده است. مخارج تحمل شده پیمانهای شماره ۲، ۳ و ۵ شامل بهای تمام شده مواد و مصالحی است که برای این پیمانها خریداری شده لیکن تا تاریخ ترازنامه در پیمان مربوط استفاده نگردیده است. در رابطه با پیمانهای شماره ۲، ۳ و ۵، کارفرما مبالغی را به پیمانکار پرداخت کرده که کار مربوط به آن تا تاریخ ترازنامه انجام نشده است. الف. کاربرگ نحوه محاسبه و انعکاس پیمانهای بلندمدت در صورتهای مالی اساسی[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"]شــرح[/TD] [TD="width: 64, align: center"]۱[/TD] [TD="width: 64, align: center"]۲[/TD] [TD="width: 59, align: center"]۳[/TD] [TD="width: 53, align: center"]۴[/TD] [TD="width: 56, align: center"]۵[/TD] [TD="width: 64, align: center"]جمع[/TD] [TD="width: 384, colspan: 2, align: center"]انعکاس در صورتهای مالی[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 144, align: center"]ترازنامه[/TD] [TD="width: 240, align: center"]صورت سود و زیان[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]درآمد شناسایی شده دوره (ارزش کار انجام شده)[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۴۵[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۵۲۰[/TD] [TD="width: 59, align: center"] ۳۸۰[/TD] [TD="width: 53, align: center"] ۲۰۰[/TD] [TD="width: 56, align: center"] ۵۵[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۳۰۰[/TD] [TD="width: 144, align: center"][/TD] [TD="width: 240, align: center"]درآمد پیمان ۱۳۰۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]هزینه شناسایی شده دوره[/TD] [TD="width: 64, align: center"] (۱۱۰)[/TD] [TD="width: 64, align: center"] (۴۵۰)[/TD] [TD="width: 59, align: center"] (۳۵۰)[/TD] [TD="width: 53, align: center"](۲۵۰)[/TD] [TD="width: 56, align: center"](۵۵)[/TD] [TD="width: 64, align: center"] (۱۲۱۵)[/TD] [TD="width: 144, align: center"][/TD] [TD="width: 240, align: center"]بهای تمام شده پیمان ( ۱۲۸۵)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]زیان قابل پیشبینی شناسایی شده [/TD] [TD="width: 64, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 64, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 59, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 53, align: center"](۴۰)[/TD] [TD="width: 56, align: center"](۳۰)[/TD] [TD="width: 64, align: center"] (۷۰)[/TD] [TD="width: 144, align: center"][/TD] [TD="width: 240, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]سود (زیان) ناخالص[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۳۵[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۷۰[/TD] [TD="width: 59, align: center"] ۳۰[/TD] [TD="width: 53, align: center"](۹۰)[/TD] [TD="width: 56, align: center"](۳۰)[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۵[/TD] [TD="width: 144, align: center"][/TD] [TD="width: 240, align: center"]سود ناخالص ۱۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]مخارج تحملشده انباشته پیمان[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۱۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۵۱۰[/TD] [TD="width: 59, align: center"] ۴۵۰[/TD] [TD="width: 53, align: center"] ۲۵۰[/TD] [TD="width: 56, align: center"] ۱۰۰[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۴۲۰[/TD] [TD="width: 144, align: center"][/TD] [TD="width: 240, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]هزینههای شناسایی شده انباشته پیمان[/TD] [TD="width: 64, align: center"] (۱۱۰)[/TD] [TD="width: 64, align: center"] (۴۵۰)[/TD] [TD="width: 59, align: center"] (۳۵۰)[/TD] [TD="width: 53, align: center"](۲۵۰)[/TD] [TD="width: 56, align: center"](۵۵)[/TD] [TD="width: 64, align: center"](۱۲۱۵)[/TD] [TD="width: 144, align: center"][/TD] [TD="width: 240, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]مانده ذخیره زیان قابل پیشبینی[/TD] [TD="width: 64, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 64, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 59, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 53, align: center"](۴۰)[/TD] [TD="width: 56, align: center"](۳۰)[/TD] [TD="width: 64, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 144, align: center"][/TD] [TD="width: 240, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]مخارج مرتبط با فعالیت آتی پیمان که به عنوان دارایی شناسایی شده است.[/TD] [TD="width: 64, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۶۰[/TD] [TD="width: 59, align: center"] ۱۰۰[/TD] [TD="width: 53, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 56, align: center"] ۱۵[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۷۵[/TD] [TD="width: 144, align: center"]پیمان در جریان پیشرفت ۱۷۵[/TD] [TD="width: 240, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]درآمد انباشته پیمان[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۴۵[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۵۲۰[/TD] [TD="width: 59, align: center"] ۳۸۰[/TD] [TD="width: 53, align: center"] ۲۰۰[/TD] [TD="width: 56, align: center"] ۵۵[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۳۰۰[/TD] [TD="width: 144, align: center"][/TD] [TD="width: 240, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]مبالغ دریافتی ودریافتنیبابت پیشرفتکار تاتاریخ[/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 59, align: center"][/TD] [TD="width: 53, align: center"][/TD] [TD="width: 56, align: center"][/TD] [TD="width: 64, align: center"][/TD] [TD="width: 144, align: center"][/TD] [TD="width: 240, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]ترازنامـه[/TD] [TD="width: 64, align: center"] (۱۰۰)[/TD] [TD="width: 64, align: center"] (۵۲۰)[/TD] [TD="width: 59, align: center"] (۳۸۰)[/TD] [TD="width: 53, align: center"](۱۸۰)[/TD] [TD="width: 56, align: center"](۵۵)[/TD] [TD="width: 64, align: center"](۱۲۳۵)[/TD] [TD="width: 144, align: center"][/TD] [TD="width: 240, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]مبالغ قابل بازیافت پیمانها[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۴۵[/TD] [TD="width: 64, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 59, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 53, align: center"] ۲۰[/TD] [TD="width: 56, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۶۵[/TD] [TD="width: 144, align: center"]حسابهایدریافتنی ۶۵[/TD] [TD="width: 240, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]پیشدریافتها[/TD] [TD="width: 64, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۸۰[/TD] [TD="width: 59, align: center"] ۲۰[/TD] [TD="width: 53, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 56, align: center"] ۲۵[/TD] [TD="width: 64, align: center"] ۱۲۵[/TD] [TD="width: 144, align: center"]پیشدریافتها ۱۲۵[/TD] [TD="width: 240, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 297, align: center"]ذخیره زیانهای قابل پیشبینی[/TD] [TD="width: 64, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 64, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 59, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 53, align: center"](۴۰)[/TD] [TD="width: 56, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 64, align: center"] (۴۰)[/TD] [TD="width: 144, align: center"]ذخایر ۴۰[/TD] [TD="width: 240, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] ب . نحوه افشای رویههای حسابداری مربوط به پیمانهای بلندمدت نمونهای از رویه مربوط به شناسایی درآمد پیمان طی دوره و روش تعیین میزان تکمیل پیمان درجریان پیشرفت به قرار زیر است: ۱ . ب . رویه شناسایی درآمد پیمان طی دوره درآمد پیمان، بیانگر ارزش کار انجام شده طی سال میباشد که با توجه به میزان تکمیل پیمان طبق روش مندرج در بند زیر محاسبه گردیده و درنتیجه دربرگیرنده مبالغ صورت وضعیت نشده نیز میباشد. جهت کلیه زیانهای قابل پیشبینی تا تکمیل هر پیمان ذخیره لازم محاسبه و در حسابها منظور میشود. ۲. ب . روش تعیین میزان تکمیل پیمان میزان تکمیل پیمان با استفاده از نسبت مخارج تحملشده پیمان جهت کار انجام شده تا تاریخ ترازنامه به براورد کل مخارج پیمان تعیین میشود. ج . نحوه افشای اقلام مرتبط با پیمانهای بلندمدت در یادداشتهای توضیحی ۱ . ج . یادداشت پیمان درجریان پیشرفت وضعیت پیمانهای درجریان پیشرفت در تاریخ ترازنامه به شرح زیر است:[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 123, align: center"][/TD] [TD="width: 140, align: center"][/TD] [TD="width: 80, align: center"][/TD] [TD="width: 101, align: center"][/TD] [TD="width: 194, colspan: 2, align: center"]مانده در ۲۹/۱۲/۲×۱۳[/TD] [TD="width: 208, colspan: 2, align: center"]مانده در ۲۹/۱۲/۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 69, align: center"]پیمان[/TD] [TD="width: 123, align: center"]کل مخارج تحملشده انباشتهتاتاریخ ترازنامه[/TD] [TD="width: 140, align: center"]هزینههای شناسایی شده انباشتهتا تاریخ ترازنامه[/TD] [TD="width: 80, align: center"]مانده مخارج[/TD] [TD="width: 101, align: center"]ماندهذخیرهزیان قابـل پیشبینی[/TD] [TD="width: 98, align: center"]پیمان درجریانپیشرفت[/TD] [TD="width: 96, align: center"]ذخیـره زیـان قابل پیشبینی[/TD] [TD="width: 114, align: center"]پیمان درجریانپیشرفت [/TD] [TD="width: 94, align: center"]ذخیره زیان قابلپیشبینی[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 69, align: center"]۱[/TD] [TD="width: 123, align: center"] ۱۱۰[/TD] [TD="width: 140, align: center"] (۱۱۰)[/TD] [TD="width: 80, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 101, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 98, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 96, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 114, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 94, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 69, align: center"]۲[/TD] [TD="width: 123, align: center"] ۵۱۰[/TD] [TD="width: 140, align: center"] (۴۵۰)[/TD] [TD="width: 80, align: center"] ۶۰[/TD] [TD="width: 101, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 98, align: center"] ۶۰[/TD] [TD="width: 96, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 114, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 94, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 69, align: center"]۳[/TD] [TD="width: 123, align: center"] ۴۵۰[/TD] [TD="width: 140, align: center"] (۳۵۰)[/TD] [TD="width: 80, align: center"] ۱۰۰[/TD] [TD="width: 101, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 98, align: center"] ۱۰۰[/TD] [TD="width: 96, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 114, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 94, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 69, align: center"]۴[/TD] [TD="width: 123, align: center"] ۲۵۰[/TD] [TD="width: 140, align: center"] (۲۵۰)[/TD] [TD="width: 80, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 101, align: center"](۴۰)[/TD] [TD="width: 98, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 96, align: center"](۴۰)[/TD] [TD="width: 114, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 94, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 69, align: center"]۵[/TD] [TD="width: 123, align: center"] ۱۰۰[/TD] [TD="width: 140, align: center"] (۵۵)[/TD] [TD="width: 80, align: center"] ۴۵[/TD] [TD="width: 101, align: center"](۳۰)[/TD] [TD="width: 98, align: center"] ۱۵[/TD] [TD="width: 96, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 114, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 94, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 69, align: center"][/TD] [TD="width: 123, align: center"] ۱۴۲۰[/TD] [TD="width: 140, align: center"] (۱۲۱۵)[/TD] [TD="width: 80, align: center"] ۲۰۵[/TD] [TD="width: 101, align: center"](۷۰)[/TD] [TD="width: 98, align: center"] ۱۷۵[/TD] [TD="width: 96, align: center"](۴۰)[/TD] [TD="width: 114, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 94, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [/TABLE] ۲ . ج . یادداشتهای مرتبط با بدهی کارفرمایان بابت صورتحسابهای صادره و سپردههای مکسوره، مبلغ قابل بازیافت پیمانها و پیشدریافتها طبق استاندارد حسابداری شماره ۱ با عنوان ” نحوه ارائه صورتهای مالی“، با توجه به ماهیت یا میزان پیمانهای درجریان پیشرفت، صورتریز اقلام تشکیلدهنده سرفصلهای فوق به همراه سایر اطلاعات لازم در یادداشتهای توضیحی ارائه میشود. ۳ . ج . یادداشت درآمد و بهای تمام شده پیمان سرفصلهایفوق متشکل از اقلام زیر است:[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [TD="width: 91, align: center"][/TD] [TD="width: 457, colspan: 5, align: center"]سال مالی منتهی به ۲۹/۱۲/۲×۱۳[/TD] [TD="width: 283, colspan: 3, align: center"]سال مالی منتهی به ۲۹/۱۲/۱×۱۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 45, align: center"]پیمان[/TD] [TD="width: 91, align: center"]درآمد انباشته پیمان تا تاریخ ۲۹/۱۲/۲×۱۳[/TD] [TD="width: 91, align: center"]درآمد انباشته پیمان تا تاریخ ۲۹/۱۲/۱×۱۳[/TD] [TD="width: 91, align: center"]درآمد شناسایی شده[/TD] [TD="width: 91, align: center"]هزینـه شناسایی شده[/TD] [TD="width: 91, align: center"]زیان قابل پیشبینی[/TD] [TD="width: 91, align: center"]بهای تمام شده پیمان[/TD] [TD="width: 91, align: center"]سود (زیان) ناخالص[/TD] [TD="width: 91, align: center"]درآمد شناسایی شده پیمان[/TD] [TD="width: 91, align: center"]بهای تمام شده پیمان[/TD] [TD="width: 100, align: center"]سود (زیان) ناخالص[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 45, align: center"]۱[/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۱۴۵[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۱۴۵[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۱۱۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۱۱۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"]۳۵[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 100, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 45, align: center"]۲[/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۵۲۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۵۲۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۴۵۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۴۵۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"]۷۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 100, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 45, align: center"]۳[/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۳۸۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۳۸۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۳۵۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۳۵۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"]۳۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 100, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 45, align: center"]۴[/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۲۰۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۲۰۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۲۵۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"](۴۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۲۹۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"](۹۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 100, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 45, align: center"]۵[/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۵۵[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۵۵[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۵۵)[/TD] [TD="width: 91, align: center"](۳۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۸۵)[/TD] [TD="width: 91, align: center"](۳۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 100, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 45, align: center"][/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۱۳۰۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"] ۱۳۰۰[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۱۲۱۵)[/TD] [TD="width: 91, align: center"](۷۰)[/TD] [TD="width: 91, align: center"] (۱۲۸۵)[/TD] [TD="width: 91, align: center"]۱۵[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 91, align: center"]ــ[/TD] [TD="width: 100, align: center"]ــ[/TD] [/TR] [/TABLE] ۴ . ج . به دلیل ارائـه ارقام مرتبط با اولین سال فعالیت پیمانکار، اقلام مقایسهای در یادداشتهای فوق فاقـد مانـده است.
پاسخ : استاندارد حسابداری [h=2][/h]این استاندارد باید برای حسابداری کمکهای بلاعوض دولت و سایر اشکال کمکهای دولتی بکار گرفته شود. فهرست مندرجات[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 104, align: center"]شماره بنـد[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 462, align: center"] دامنه کاربرد [/TD] [TD="width: 104, align: center"] ۲ – ۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 462, align: center"] تعاریف [/TD] [TD="width: 104, align: center"] ۴ – ۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 462, align: center"] ماهیت کمکهای بلاعوض دولت [/TD] [TD="width: 104, align: center"] ۷ – ۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 462, align: center"] شناخت کمکهای بلاعوض دولت [/TD] [TD="width: 104, align: center"] ۱۸ – ۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 462, align: center"] کمکهای بلاعوض غیرپولی[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۱۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 462, align: center"] نحوه انعکاس کمکهای بلاعوض دولت در ترازنامه [/TD] [TD="width: 104, align: center"] ۲۱ – ۲۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 462, align: center"] نحوه انعکاس کمکهای بلاعوض دولت درصورت سود و زیان[/TD] [TD="width: 104, align: center"]۲۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 462, align: center"] سایر موارد افشا [/TD] [TD="width: 104, align: center"] ۲۶ – ۲۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 462, align: center"] تاریخ اجرا [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۲۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 462, align: center"] مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری [/TD] [TD="width: 104, align: center"]۲۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 462, align: center"] پیوست: فهرست کمکهای بلاعوض دولت و نحوه حسابداری آن[/TD] [TD="width: 104, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] این استاندارد باید با توجه به ” مقدمهای بر استانداردهای حسابداری“مطالعه و بکارگرفته شود.دامنـه کاربرد ۱ . این استاندارد باید برای حسابداری کمکهای بلاعوض دولت و سایر اشکال کمکهای دولتی بکار گرفته شود. ۲ . الزامات این استاندارد، همچنین میتواند به عنوان بهترین الگوی عمل حسابداری کمکهای بلاعوض و سایر اشکال کمک دریافتی از منابع غیر دولتی مورد استفاده قرار گیرد. تعاریف ۳ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است: دولت : متشکل است از وزارتخانهها، مؤسسات دولتی، نهادها و ارگانهای دولتی، شرکتهایی که بیش از ۵۰% سرمایه آنها متعلق به دولت است و سایر مؤسساتی که به موجب قوانین موضوعه، دولتی شناخته میشود. کمک دولت : عبارت از عملیاتی است که توسط دولت به منظور فراهم کردن مزیتهای اقتصادی برای یک واحد تجاری یا گروهی مشخص از واحدهای تجاری در چارچوب قوانین و مقررات معین انجام میشود. از لحاظ مقاصد این استاندارد، مزیتهایی که تنها به طور غیرمستقیم و از طریق انجام عملیات مؤثر بر شرایط عمومی تجاری فراهم میشود، مانند تدارک امکانات زیربنایی در مناطق در حال توسعـه یا تحمیـل محدودیتهای تجـاری بر رقبـا، جزء کمکهای دولت محسوب نمیگردد. کمکهای بلاعوض دولت : عبارت است از کمکهای دولت به شکل انتقال دارایی به واحد تجاری یا جلوگیری از خروج آن از واحد تجاری در قبال رعایت برخی شرایط، درگذشته یا آینده، مربوط به فعالیتهای واحد تجاری. آن گروه از کمکهای دولت که تعیین ارزش آنها به نحو معقولی امکانپذیر نیست و همچنین معاملات واحد تجاری با دولت که نتوان آنهـا را از فعالیتهای عادی واحد تمیز داد، جزء کمکهای بلاعوض دولت محسوب نمیشود. ارزش منصفانه : مبلغی است که خریداری مطلع و مایل و فروشندهای مطلع و مایل میتوانند در معاملهای حقیقی و در شرایط عادی، یک دارایی را در ازای مبلغ مزبور با یکدیگر مبادله کنند. ۴ . برای اهداف این استاندارد واژه دولت به صورت گستردهای تعریف شده است. در این استاندارد همچنین کمکهای بلاعوض نهادهای بینالمللی از قبیل سازمان ملل متحد و مؤسسات وابسته به آن همانند کمکهای بلاعوض دولت تلقی میشود. ماهیت کمکهای بلاعوض دولت ۵ . کمکهای بلاعوض دولت معطوف به ترغیب واحد تجاری یا کمک به آن جهت انجام فعالیتی است که به لحاظ مصالح اجتماعی یا اقتصادی ضرورت دارد. کمکهای بلاعوض دولت طیف گستردهای را دربر میگیرد و به علت تغییر در سیاستهای دولت و یا وضع قوانین و مقررات جدید تغییر مییابد. اعطای کمکهای بلاعوض دولت دارای شرایط متعددی از جمله رعایت قوانین و مقررات مربوط، وجود بودجه مصوب، انجام تشریفات لازم جهت دریافت، نظارت بر مخارج انجام شده از محل کمکهای دریافتی و نحوه تسویه آن است که بر این اساس، از دریافت کمک و چگونگی وصول آن اطمینان حاصل میشود. ۶ . کمکهای بلاعوض دولت از لحاظ ماهیت و اهداف دارای اشکال متفاوتی است که عمدتاً به شرح زیر میباشد: الف . کمکهایی که جهت حمایت مالی واحد تجاری در شرایط اضطراری یا جبران مخارج تحملشده قبلی آن بدون هرگونه پیش شرطی درارتباط با عملیات آتی واحد تجاری یا الزام آن به انجام مخارج بیشتر، اعطا میشود. برای مثال، میتوان از کمکهای بلاعوض دولت جهت جبران خسارات ناشی از حوادث طبیعی و جنگ یا جلوگیری از تعطیل واحدهای تجاری نام برد. ب . کمکهایی که جهت تأمین مالی فعالیتهای واحد تجاری طی مدتی مشخص یا جبران زیان، هزینهها یا کاهش درآمد واحد تجاری و با پیشبینی قبلی اعطا میشود. در برخی موارد، این کمکهای بلاعوض منبع عمده درآمد واحد تجاری را تشکیل میدهد. برای نمونه میتوان از یارانههای پرداختی در رابطه با بهای خرید مواد یا فروش محصول و یا جبران زیان شرکتهای دولتی ارائهکننده خدمات عمومی نام برد. ج . کمکهایی که شرط اساسی اعطای آن الزام واحد تجاری دریافتکننده کمک، به خرید یا ساخت داراییهای غیرجاری یا تحصیل آن به هر شکل دیگر است. در رابطه با این کمکها شرایط فرعی دیگری نیز ممکن است درنظر گرفته شود که نوع یا محل استفاده از داراییهای مزبور یا دورههایی را که طی آن داراییها باید تحصیل یا نگهداری شود محدود سازد. در برخی موارد، درصورت عدم دریافت این کمکها، واحد تجاری اساساً قادر به شروع یا ادامه فعالیت خود نیست. از جمله این کمکها میتوان به کمک از محل داراییهای ایجاد شده طرحهای عمرانی و اهدای داراییهای ثابت مشهود اشاره کرد. د . کمکهایی که در قالب بخشش مطالبات دولت از واحد تجاری (از قبیل بخشودگی اصل و سود تضمین شده تسهیلات دریافتی) اعطا میگردد و نیز کمکهایی که جمعاً و خرجاً در بودجه دولت منظور میشود (یعنی از یک طرف به عنوان درآمد دولت و از طرف دیگر به عنوان هزینه دولت در بودجه شناسایی میشود) از قبیل معافیتهای گمرکی اعطایی به وزارت نیرو و شرکتهای تابعه موضوع ماده واحده مصوب ۱۵/۴/۱۳۶۵ مجلس شورای اسلامی و یا تأمین غیر مستقیم مابهالتفاوت مابهازای ریالی ارز تخصیصی به واحدهای تجاری طبق قانون بودجـه و موافقتنامههای مربوط. ۷ . کمک دولت میتواند به اشکالی غیر از کمکهای بلاعوض در قالب اعطای مزیتهای خاص صورت گیرد که متضمن جریان ورود منابع به واحد تجاری یا کاهش جریان خروج منابع از آن نباشد، برای نمونه میتوان از کمکهای مشاورهای، اعطای شرایط ترجیحی در تسهیلات پرداختی، تضمین بدهی واحد تجاری، معافیتهای مالیاتی و گمرکی و اعمال نرخهای ارزان قیمت ارز در سیستمهای ارزی چند نرخی نام برد. شناخت کمکهای بلاعوض دولت ۸ . کمکهای بلاعوض دولت درصورت احراز شرایط زیر شناسایی میشود: الف . جریان منافع اقتصادی آتی مرتبط با کمک بلاعوض به درون واحد تجاری یا کاهش جریان خروجی منافع اقتصادی آتی از واحد تجاری محتمل باشد، ب . مبلغ کمک بلاعوض بهگونهای اتکا پذیر قابل اندازهگیری باشد، ج . مخارج مرتبط با کمک بلاعوض دریافتی بهگونهای اتکا پذیر قابل اندازهگیری باشد، و د . اطمینان معقولی در رابطه با اجرای شرایط مربوط به مصرف کمک بلاعوض وجود داشته باشد. ۹ . هرگاه نحوه عمل حسابداری کمکهای بلاعوض دولت در قوانین آمره پیشبینی شده باشد، باید ضمن رعایت معیارهای شناخت مندرج در بند ۸، از نحوه عمل حسابداری مندرج در متن قوانین مربوط تبعیت کرد. ۱۰ . کمکهای بلاعوض دولت اساساً در چارچوب قوانین و مقررات مصوب اعطا میگردد. در برخی موارد که عمدتاً معطوف به کمکهای مرتبط با داراییهای غیرجاری است، نحوه عمل حسابداری کمکهای بلاعوض دولت، در قوانین آمره پیشبینی میشود. نمونههایی از نحوه عمل حسابداری مرتبط با کمکهای بلاعوض دولت مندرج در قوانین در پیوست این استاندارد ارائه شده است. ۱۱ . در رابطه با کمکهای بلاعوض دولت، جریان ورودی منافع اقتصادی آتی زمانی محتمل تلقی میگردد که شرایط دریافت کمک رعایت شده و نسبت به دریافت آن اطمینان معقولی وجود داشته باشد. احراز شرایط دریافت کمک بلاعوض، معمولاً متضمن رعایت دقیق قوانین و مقررات مربوط و وجود بودجه مصوب میباشد. به عبارت دیگر، تا زمانی که واحد تجاری به طور معقول، اطمینان حاصل نکند که منافع اقتصادی آتی مرتبط با کمک به درون واحد تجاری جریان خواهد یافت، شناختی در صورتهای مالی صورت نمیگیرد. بلکه در این موارد، موضوع در قالب داراییهای احتمالی قرار گرفته و طبق استاندارد حسابداری شماره ۴ با عنوان حسابداری پیشامدهای احتمالی با آن رفتـار میشود. برای مثال، هرگاه زمینی از سوی مراجع دولتی با پیش شرط شروع به احداث ساختمان ظرف مهلت مقرر، به واحد تجاری واگذار گردد، شناخت کمک مزبور در صورتهای مالی، موکول به شروع عملیات احداث خواهد بود. ۱۲ . جریان ورودی منافع اقتصادی آتی مرتبط با کمکهای بلاعوض دولت لزوماً منعکسکننده جریان فیزیکی این منافع نیست بلکه دربرگیرنده مواردی که کمکهای بلاعوض به صورت جمعاً و خرجاً در بودجه دولت منظور میشود نیز میباشد. این کمکها در واقع کمکهای بلاعوض به واحد تجاری است که منافع اقتصادی مرتبط با آنها به طور غیرمستقیم به درون واحد تجاری جریان مییابد. برای نمونه میتوان به موردی اشاره کرد که بخشی از مابهازای ریالی مبلغ ارزی که طبق مقررات قانونی به واحد تجاری تخصیص مییابد، به موجب بودجه عمومی یا موافقتنامههای مربوط به طور مستقیم توسط دولت پرداخت گردد. ۱۳. درصورت عدم تصریح نحوه حسابداری در قوانین آمره، انواع کمکهای بلاعوض دولت مشروط به رعایت معیارهای شناخت مندرج در بند ۸ به شرح زیر درصورت سود و زیان شناسایی میگردد: الف . در مواردی که کمک بلاعوض به منظور جبران زیان، هزینهها یا کاهش درآمد واحد تجاری با پیشبینی قبلی یا برای حمایت مالی واحد تجاری در شرایط اضطراری و جبران مخارج تحملشده قبلی آن اعطا میشود، این کمکها را باید در صورت سود و زیان دورهای که در آن دوره قابل وصول میگردد، شناسایی کرد. ب . کمک بلاعوضی که جهت تأمین مالی فعالیتهای عمومی واحد تجاری طی یک دوره بلندمدت مشخص یا به منظور جبران کاهش درآمد جاری و یا آتی واحد تجاری اعطا میشود، باید در صورت سود و زیان دورهای که درارتباط با آن دوره دریافت میگردد و در صورت مشخص نبودن دوره مربوط، در صورت سود و زیان دورهای که در آن قابل وصول میشود، شناسایی گردد. ج . هرگاه، کمک بلاعوض به منظور تأمین مخارج ایجاد یا تحصیل داراییهای غیرجاری اعطا گردد، این کمکها را باید به موازات ایفای تعهدات مستتر در کمک بلاعوض که عموماً متناسب با عمر مفید اقتصادی داراییهای مربوط است، در صورت سود و زیان شناسایی کرد. کمکهایی که به عنوان جبران خسارات وارده قبلی به داراییهای ثابت به واحد تجاری اعطا میگردد و نیز کمکهایی که تعهدات مربوط به آنها ایفا شده یا دیگر وجود نداشته باشد، در چارچوب نحوه عمل حسابداری مندرج در بند (الف) قرار میگیرد. ۱۴ . قاعده کلی برای شناسایی کمک بلاعوض (اعم از اینکه در رابطه با مخارج جاری یا سرمایهای اعطا شده باشد) به عنوان درآمد دوره یا بدهی، این است که تعهدات مرتبط با این کمکها تا پایان دوره مورد نظر ایفا شده باشد یا بهتدریج طی سنوات بعدی ایفا گردد. در برخی موارد، هزینههای جاری که کمک جهت جبران آن اختصاص یافته، قبلاً تحمل شده است که در این حالت، کمک بلاعوض باید در صورت رعایت معیارهای شناخت مندرج در بند ۸ فوق، بلافاصله در صورت سود و زیان شناسایی شود. با این حال، هرگاه کلیه مخارج جاری که قرار است از محل کمک بلاعوض انجام شود، تحمل نشده باشد، لازم است بخشی از کمک را تا زمان تحمل این مخارج به عنوان بدهی تلقی کرد. ۱۵ . در برخی موارد ممکن است کمک بلاعوض متضمن شرایطی باشد که درصورت عدم رعایت آنها، دریافتکننده کمک ملزم به استرداد کمک دریافتی گردد. بدین لحاظ، دریافت کمک بلاعوض به خودی خود دلیل قطعی براین نیست که شرایط مربوط به کمک بلاعوض رعایت خواهد شد بلکه تا زمانی کـه واحد تجاری اطمینـان حاصل نکنـد که شرایط مربوط را رعایت خواهد کرد، شناخت کمک بلاعوض به عنوان بدهی ادامه مییابد. با این حال، درصورت تداوم فعالیت واحد تجاری، اعمال خصوصیت احتیاط معمولاً مستلزم تعویق شناخت کمک بلاعوض درصورت سود و زیان صرفاً به خاطر وجود این احتمال که در آینده ممکن است شرایط مربوط به کمک رعایت نگردد و این امر منجر به استرداد کمک شود، نمیباشد. به محض اینکه کمک بلاعوض دولت به عنوان درآمد شناسایی گردد، با هرگونه بدهی و رویداد احتمالی مربوط به آن طبق الزامات استانداردهای حسابداری شماره ۴ و ۵، با عناوین ” حسابداری پیشامدهای احتمالی“ و ” حسابداری رویدادهای بعـد از تاریخ ترازنامـه“، رفتار میشود. ۱۶ . نحوه شناخت کمک بلاعوض در مواردی که کمک مشخصاً درارتباط با جبران مخارج خاصی اعطا شده (اعم از اینکه این مخارج، سرمایهای، جاری یا ترکیبی از این دو باشد)، کار آسانی است. مشکل زمانی پیش میآید که شرایط کمک، مخارج مربوط را دقیقاً مشخص نکند، بلکه به کاربرد عباراتی از قبیل ” کمک به پروژه“، ” ترغیب به ایجاد اشتغال“ و غیره بسنده کند. در چنین حالاتی، باید شرایطی را که منجر به پرداخت اقساط کمک از طرف اعطاکننده شده است مورد ملاحظه قرار داد. ۱۷ . شناسایی کمک بلاعوض مربوط به داراییهای غیرجاری استهلاکناپذیر متناسب با ایفای تعهدات مربوط، گاه به علت نامشخص بودن عمر مفید اقتصادی دارایی اهدا شده یا مدت زمان ایفای تعهد ناممکن است که در این حالت شناسایی کمک به عنوان درآمد دوره بلامانع خواهد بود. معهذا، هرگاه بتوان مبنایی جهت تخصیص کمک (مثل عمر مفید ساختمان بنا شده بر روی زمین اهدایی) به عنوان درآمد دورههای مختلف تعیین نمود، مبنای موصوف باید مورد استفاده قرار گیرد. ۱۸ . کمکهای بلاعوض دولت که به علت عدم رعایت پارهای از شرایط آن، قابل استرداد به اعطا کننده میشود، باید طبق استاندارد حسابداری شماره ۶ با عنوان ” گزارش عملکرد مالی”، تغییر در براورد حسابداری محسوب شود. استرداد کمک بلاعوض دریافتی باید به شرح زیر شناسایی شود: الف . درخصوص کمکهای دریافتی جهت تحصیل داراییهای غیرجاری که طبق رویه مندرج در قوانین آمره در حقوق صاحبان سهام انعکاس یافته است، بازپرداخت آن نیز تابع نحوه عمل حسابداری مقرر در قوانین آمره خواهد بود. ب . نحوه عمل حسابداری استرداد کمک بلاعوض دریافتی در سایر موارد به شرح زیر خواهد بود: ۱ . ب . هرگاه عین دارایی غیرجاری مرتبط با کمک بلاعوض توسط اعطاکننده مطالبه نگردد، بازپرداخت کمک تا میـزان بدهـی موجود (حصـه تخصیص نیافتـه کمـک بلاعوض) موجب حذف بدهی میگردد. هرگونـه مـازاد قابـل پرداخت در این رابطه، درصورت انطباق با معیارهای شناخت داراییهای ثابت مشهود، موجب افزایش در مبلغ ثبت شده دارایی مربوط خواهد شد و در غیر این صورت فوراً به عنوان هزینه شناسایی میشود. استهلاک انباشته اضافی که درصورت نبود کمک تا آن تاریخ محاسبه میشد، تعیین شده و فوراً به عنوان هزینه شناسایی میگردد. ۲ . ب . چنانچه استرداد کمک بلاعوض متضمن برگشت عین دارایی غیرجاری مرتبط با کمک باشد، ضمن حذف ارزش دفتری دارایی بلندمدت و بدهی مربوط (مانده تخصیص نیافته کمک بلاعوض) از حسابها، هرگونه تفاوت موجود بین حسابهای مزبور و نیز مبالغ اضافی احتمالی مورد مطالبه اعطاکننده در صورت سود و زیان شناسایی میگردد. کمکهای بلاعوض غیرپولی ۱۹ . چنانچه کمک بلاعوض دولت به شکل داراییهای غیر پولی (مانند زمین، ساختمان و سهام شرکتها) به واحد تجاری اعطا شود، کمک بلاعوض باید به ارزش منصفانه دارایی دریافتی ثبت شود. در مواردی که مبنای ارزشیابی داراییهای غیرپولی دریافتی در متن قوانین آمره مربوط مشخص شده باشد، کاربرد این مبانی به شرط آنکه موجب انعکاس داراییهای اهدایی به ارزشهای بیش از ارزش منصفانه در زمان انتقال نگردد، قابل پذیرش خواهد بود. نحوه انعکاس کمکهای بلاعوض دولت در ترازنامه ۲۰ . بجز مواردی که نحوه انعکاس کمکهای بلاعوض مربوط به داراییهای ثابت مشهود در قوانین آمره پیشبینی شده است، در سایر موارد که اعمال الزامات این استاندارد مستلزم شناخت کمک بلاعوض به عنوان بدهی است، مانده این بدهی باید تحت عنوان ” مانده تعهدات مرتبط با کمک بلا عوض“ در صورتهای مالی انعکاس یابد. ۲۱ . کمکهای بلاعوض دریافتی جهت تحصیل داراییهای غیرجاری که عموماً به صورت بنیادی بر عملیات توسعه اقتصادی و فعالیت واحد تجاری مؤثر میباشد در اغلب موارد طبق رویه حسابداری مندرج در قوانین و مقررات آمره مستقیماً در بخش حقوق صاحبان سرمایه تحت عناوینی از قبیل ” افزایش سرمایه دولت“ یا ” سرمایه اهدایی“ منعکس میشود. نحوه انعکاس کمکهای بلاعوض دولت درصورت سود و زیان ۲۲ . آن گروه از کمکهای بلاعوض دولت که به موجب مقررات این استاندارد مستلزم شناسایی به عنوان درآمد دوره است، باتوجه به هدف کمک و ارتباط یا عدم ارتباط آن با فعالیت اصلی واحد تجاری حسب مورد، به عنوان درآمد عملیاتی یا غیر عملیاتی و درصورت اهمیت بهطور جداگانه در صورت سود و زیان ارائه میشود. به علت تنوع ماهیت کمکهای مزبور، این استاندارد نحوه طبقهبندی تفصیلی کمکهای دریافتی را مشخص نمیکند، زیرا این امر مستلزم بررسی و قضاوت در مورد شرایط و نوع کمک دریافتی است. با این حال در مواردی که کمک بلاعوض دریافتی در قالب یارانه جهت جبران بخشی از بهای تمام شده محصول و یا جبران عدمالنفع ناشی از فروش محصول به قیمتهای معین پرداخت گردد، این کمکها به ترتیب به صورت کسر از بهای تمام شده کالای تولید شده و افزایش مبلغ فروش در صورت سود و زیان یا در یادداشتهای توضیحی منعکس میشود. سایر موارد افشا ۲۳ . موارد زیر درارتباط با کمکهای بلاعوض دولت باید در صورتهای مالی افشا شود : الف . رویه حسابداری مربوط به کمک بلاعوض شامل نحوه ارائـه آن. ب . اثر کمکهای بلاعوض برنتایج دوره جاری و دورههای آتی و وضعیت مالی واحد تجاری. ج . در مواردی که کمک دولت به شکلی غیر از کمکهای بلاعوض بوده و اثرات با اهمیتی بر نتایج دوره داشته باشد، ماهیت و درصورت قابلیت اندازهگیری، براوردی از اثرات اینگونه کمکها. د . بدهیهای احتمالی مربوط به کمکهای بلاعوض قابل استرداد. ۲۴ . در مواردی که نتایج دوره بهگونهای با اهمیت تحت تأثیر کمک بلاعوض قرار میگیرد یا انتظار میرود نتایج دورههای آتی از بابت شناخت تدریجی کمکهای بلاعوض قبلی بهگونهای با اهمیت تحت تأثیر قرار گیرد، برای درک صورتهای مالی، افشای اثرات این کمکها بر عملکرد مالی و وضعیت مالی واحد تجاری و ماهیت و میزان هریک از آنها ضروری است. ۲۵ . دوره یا دورههایی که طی آن کمک بلاعوض در صورت سود و زیان منظور میشود (با توجه به عملی بودن موضوع از نقطه نظر تعدد و تنوع کمکهای دریافتی) لازم است افشـا گردد. معمولاً، اشـاره کلی به دورههایی کـه در آن کمکهـای دریافت شـده قبلی، به سود و زیان منظور خواهد شد، کفایت میکند. ۲۶ . در مورد کمکهای بلاعوض غیرپولی که مبانی ارزشیابی آن طبق قوانین و مقررات آمره تعیین گردیده است، هرگاه کاربرد مبانی مذکور منجر به ارزشیابی داراییهای اهدایی به ارزشی کمتر از ارزش منصفانه آن شود، موضوع باید در یادداشتهای توضیحی و در صورت امکان همراه با اثرات مالی آن افشا گردد. تاریخ اجرا ۲۷ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۰ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست. مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری ۲۸ . به استثنـای موارد منـدرج در بندهـای ۹، ۱۹ و ۲۰، با اجـرای الزامـات ایـن استانـدارد مفاد استاندارد بینالمللی حسابداری شماره ۲۰ با عنوان حسابداری کمکهای بلاعوض دولتو افشای کمکهای دولت نیز رعایت میشود.پیوستفهرست کمکهای بلاعوض دولت و نحوه حسابداری آن این پیوست بخشی از استاندارد حسابداری محسوب نمیشود و تنها منعکسکننده برخی رویههای حسابداری مربوط به کمکهای بلاعوض دولت است که در متن قوانین تعیین گردیده است. نمونههای ارائه شده، لیست جامعی را تشکیل نمیدهد.[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"]ردیف[/TD] [TD="width: 303, align: center"]نـوع کمـک[/TD] [TD="width: 159, align: center"]قوانین حاکمبرکمک[/TD] [TD="width: 121, align: center"]شماره ماده قانونی[/TD] [TD="width: 208, align: center"]رویـهحسابداریمندرج درقوانین منطبقبراستانداردهای حسابداری[/TD] [TD="width: 183, align: center"]نحوه ارزش گذاری کمک[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 47, align: center"]۱ .[/TD] [TD="width: 303, align: center"]انتقـال بلاعوض امـوال منقـول وزارتخانهها و مؤسسات دولتی به شرکتهایی که ۱۰۰% سهام آنها متعلق به دولت است با ارزش بیش از یک میلیونریال.[/TD] [TD="width: 159, align: center"]قانـون محاسبـات عمومـی[/TD] [TD="width: 121, align: center"]۱۰۸[/TD] [TD="width: 208, align: center"] حساب افزایش سرمایه دولت در بخش حقوق صاحبان سهام[/TD] [TD="width: 183, align: center"] ارزیابی کارشناس منتخب[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 47, align: center"]۲ .[/TD] [TD="width: 303, align: center"] انتقال بلاعوض اموال غیرمنقول وزارتخانهها و مؤسسات دولتی به شرکتهایی که ۱۰۰% سهام آنها متعلق به دولت است.[/TD] [TD="width: 159, align: center"]قانـون محاسبـات عمومـی[/TD] [TD="width: 121, align: center"]۱۱۷[/TD] [TD="width: 208, align: center"] حساب افزایش سرمایه دولت در بخش حقوق صاحبان سهام[/TD] [TD="width: 183, align: center"] ارزیـابـی کارشنـاس منتخـب (یا ارزش دفتری)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 47, align: center"]۳ .[/TD] [TD="width: 303, align: center"] کمکهای دریافتی از بابت وجوه طرحهای عمرانی در مورد طرحهای انتفاعی.[/TD] [TD="width: 159, align: center"]قانـون محاسبـات عمومـی قانـون برنامـه و بودجـه[/TD] [TD="width: 121, align: center"]۱۱۳ ۳۳[/TD] [TD="width: 208, align: center"] حساب افزایش سرمایه دولت در بخش حقوق صاحبان سهام[/TD] [TD="width: 183, align: center"] ارزش کارشناسی یا هزینه انباشته حسابهای مستقل طرحهای عمرانی[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 47, align: center"]۴ .[/TD] [TD="width: 303, align: center"] زمینهای بلاعوض انتقالی به/توسط سازمان زمین شهری[/TD] [TD="width: 159, align: center"]قانون سازمان زمین شهری[/TD] [TD="width: 121, align: center"][/TD] [TD="width: 208, align: center"] حساب سرمایه اهدایی در بخش حقوق صاحبان سهام[/TD] [TD="width: 183, align: center"] ارزش منصفانه[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 47, align: center"]۵ .[/TD] [TD="width: 303, align: center"] زمینهای اهدایی از طریق وزارت کشاورزی و شرکتهای وابسته[/TD] [TD="width: 159, align: center"]قانون حفاظت و بهرهبرداری از جنگلهـا[/TD] [TD="width: 121, align: center"]۳۷[/TD] [TD="width: 208, align: center"] حساب سرمایه اهدایی در بخش حقوق صاحبان سهام[/TD] [TD="width: 183, align: center"] ار[/TD] [/TR] [/TABLE]
پاسخ : استاندارد حسابداری [h=2][/h]استاندارد حسابداری شماره ۱۱ با عنوان داراییهای ثابت مشهود که در تاریخ … توسط مجمع عمومی سازمان حسابرسی تصویب شده است، جایگزین استاندارد حسابداری شماره ۱۱ قبلی میشود و الزامات آن در مورد صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۶ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست.فهرست مندرجات[TABLE="class: cms_table"] [TR] [TD="align: center"][/TD] [TD="width: 84, align: center"]شماره بند[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]پیشگفتار[/TD] [TD="width: 84, align: center"](۷) – (۱)[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]استاندارد حسابداری شماره۱۱ ” داراییهای ثابت مشهود“[/TD] [TD="width: 84, align: center"][/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]هدف[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]دامنه کاربرد[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۴ – ۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]تعاریف[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]شناخت[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۱۴ – ۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]- مخارج بعدی[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۱۴ – ۱۱[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]اندازهگیری دارایی ثابت مشهود[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۲۶ – ۱۵[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]- اجزای بهای تمام شده[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۲۱ – ۱۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]- اندازهگیری بهای تمام شده[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۲۶ – ۲۲[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]اندازهگیری پس از شناخت[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۶۹ – ۲۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]- روش بهای تمام شده[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۲۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]- روش تجدید ارزیابی[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۴۲ – ۲۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]مشخصات ارزیاب[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۳۸ – ۳۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]مازاد تجدید ارزیابی[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۴۲ – ۳۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]- استهلاک[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۵۸ – ۴۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]مبلغ استهلاکپذیر و دوره استهلاک[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۵۵ – ۴۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]روش استهلاک[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۵۸ – ۵۶[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]- کاهش ارزش[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۶۸ – ۵۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]ملاحظات مربوط به تعیین مبلغ بازیافتنی[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۶۶ – ۶۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]افزایش بعدی در مبلغ بازیافتنی تحت نظام بهای تمام شده تاریخی[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۶۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]افزایش بعدی مبلغ بازیافتنی در تجدید ارزیابی[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۶۸[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]- جبران خسارت[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۶۹[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]برکناری دائمی و واگذاری[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۷۶ – ۷۰[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]افشا[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۸۲ – ۷۷[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]تاریخ اجرا[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۸۳[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری[/TD] [TD="width: 84, align: center"]۸۴[/TD] [/TR] [TR] [TD="width: 480, align: center"]پیوست : مبانی نتیجهگیری[/TD] [TD="width: 84, align: center"][/TD] [/TR] [/TABLE] پیشگفتار (۱) استاندارد حسابداری شماره ۱۱ با عنوان داراییهای ثابت مشهودکه در تاریخ … توسط مجمع عمومی سازمان حسابرسی تصویب شده است، جایگزین استاندارد حسابداری شماره ۱۱ قبلی میشود و الزامات آن در مورد صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۶ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست. دلایل تجدیدنظر در استاندارد (۲) این تجدیدنظر با هدف هماهنگی بیشتر با استانداردهای بینالمللی حسابداری و بهبود استاندارد قبلی، انجام شده است. تغییرات اصلی (۳) اجزای بهای تمام شده دارایی ثابت مشهود شامل برآورد اولیه مخارج پیادهسازی و برچیدن دارایی و بازسازی محل نصب آن از بابت تعهدی است که در زمان تحصیل دارایی تقبل میشود. در زمان تحصیل دارایی، این مخارج و تعهد مرتبط با آن براساس ارزش فعلی اندازهگیری میشود. طبق استاندارد قبلی از بابت مخارج مزبور، طی عمر مفید دارایی، ذخیره لازم در حسابها منظور میگردید. (۴) در مواردی که یک دارایی ثابت مشهود در معاوضه با دارایی غیرپولی یا ترکیبی از داراییهای پولی و غیرپولی تحصیل میشود، باید به ارزش منصفانه اندازهگیری و شناسایی شود مگر اینکه معاوضه فاقد محتوای تجاری باشد. در استاندارد قبلی صرفاً معاوضه داراییهای ثابت مشهود غیر مشابه، برمبنای ارزش منصفانه اندازهگیری میشد. (۵) فرایند استهلاک دارایی ثابت مشهود از زمانی که دارایی آماده بهرهبرداری است آغاز میشود. در استاندارد قبلی زمان آغاز استهلاک دارایی تصریح نشده بود. (۶) ارزش باقیمانده دارایی ثابت مشهود با این فرض برآورد میشود که اگر دارایی درحال حاضر در وضعیت موجود آن در پایان عمر مفید میبود واحد تجاری از واگذاری آن چه مبلغی کسب میکرد. در استاندارد قبلی مشخص نشده بود که آیا ارزش باقیمانده همین مبلغ است یا مبلغی است که در آینده، بدون تعدیل بابت تورم، ازطریق واگذاری دارایی کسب خواهد شد. (۷) واحدهای تجاری مجاز نیستند برای مخارج بازرسیهای عمده داراییهای ثابت مشهود، قبل از وقوع این مخارج ذخیره شناسایی کنند. در استاندارد قبلی این موضوع مطرح نشده بود.این استاندارد باید با توجه به ” مقدمهای بر استانداردهای حسابداری“ مطالعه وبکارگرفته شود.هدف ۱ . هدف این استاندارد، تجویز نحوه حسابداری داراییهایثابت مشهود است تا استفادهکنندگان صورتهای مالی بتوانند اطلاعات مربوط به سرمایهگذاری واحد تجاری در این داراییها و تغییرات آن را تشخیص دهند. موضوعات اصلی در حسابداری داراییهای ثابت مشهود عبارت از شناخت دارایی، تعیین مبلغ دفتری آن و شناخت هزینه استهلاک و زیان کاهش ارزش دارایی است. دامنه کاربرد ۲ . این استاندارد باید برای حسابداری تمام داراییهای ثابت مشهود بکار گرفته شود، مگر این که به موجب استانداردی دیگر، نحوه حسابداری متفاوتی مجاز یا الزامی شده باشد. ۳ . این استاندارد برای موارد زیر کاربرد ندارد: الف. داراییهای زیستی مرتبط با فعالیتهای کشاورزی (به استاندارد حسابداری شماره ۲۶ با عنوان فعالیتهای کشاورزی مراجعه شود). ب . حق امتیاز معادن، ذخایر مواد معدنی مانند نفت و گاز طبیعی و منابع مشابهی که احیا شونده نیست. با این حال، این استاندارد برای داراییهای ثابت مشهود مورد استفاده در توسعه یا نگهداری داراییهای مندرج در بندهای ” الف“ و ” ب“ کاربرد دارد. ۴ . سایر استانداردها ممکن است شناخت یک دارایی ثابت مشهود را برمبنای رویکردی متفاوت با این استاندارد الزامی نماید. برای مثال استاندارد حسابداری شماره ۲۱ با عنوان حسابداری اجارهها، واحد تجاری را ملزم میکند که شناخت یک دارایی ثابت مشهود مورد اجاره را برمبنای انتقال مخاطرات و مزایا ارزیابی کند. با این حال در چنین مواردی سایر جنبههای حسابداری این داراییها ازجمله استهلاک، توسط این استاندارد مقرر شده است. تعاریف ۵ . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است : • ارزش باقیمانده : مبلغ برآوردی که واحد تجاری در حال حاضر میتواند از واگذاری دارایی پس از کسر مخارج برآوردی واگذاری بدست آورد، با این فرض که دارایی در وضعیت متصور در پایان عمر مفید باشد. • ارزش منصفانه : مبلغی است که خریداری مطلع و مایل و فروشندهای مطلع و مایل میتوانند در معاملهای حقیقی و در شرایط عادی، یک دارایی را در ازای مبلغ مزبور با یکدیگر مبادله کنند. • ارزش اقتصادی : ارزش فعلی خالص جریانهای نقدی آتی ناشی از کاربرد مستمر دارایی ازجمله جریانهای نقدی ناشی از واگذاری نهایی آن. • استهلاک : تخصیص سیستماتیک مبلغ استهلاک پذیر یک دارایی طی عمر مفید آن. • بهای جایگزینی مستهلک شده : عبارت است از بهای ناخالص جایگزینی یک دارایی (یعنی بهای جاری جایگزینی یک دارایی نو با توان خدمتدهی مشابه) پس از کسر استهلاک مبتنی بر بهای مزبور و مدت استفاده شده از آن دارایی. • بهای تمام شده : مبلغ وجه نقد یا معادل نقد پرداختی و یا ارزش منصفانه سایر مابهازاهایی که جهت تحصیل یک دارایی در زمان تحصیل یا ساخت آن واگذار شده است و در صورت مصداق، مبلغی که براساس الزامات خاص سایر استانداردهای حسابداری (مانند مخارج تأمین مالی) به آن دارایی تخصیص یافته است. • خالص ارزش فروش : مبلغ وجه نقد یا معادل آن که از طریق فروش دارایی در شرایط عادی و پس از کسر کلیه هزینههای مرتبط با فروش حاصل میشود. • زیان کاهش ارزش : مازاد مبلغ دفتری یک دارایی نسبت به مبلغ بازیافتنی آن. • دارایی ثابت مشهود: به دارایی مشهودی اطلاق میشود که: الف. به منظور استفاده در تولید یا عرضه کالاها یا خدمات، اجاره به دیگران یا برای مقاصد اداری توسط واحد تجاری نگهداری میشود، و ب . انتظار میرود بیش از یک دوره مالی مورد استفاده قرار گیرد. • عمر مفید: عبارت است از : الف. مدت زمانیکه انتظار میرود دارایی مورد استفاده واحد تجاری قرار گیرد، یا ب . تعداد تولید یا واحدهای مقداری مشابه که انتظار میرود در فرایند استفاده از دارایی توسط واحد تجاری تحصیل شود. • مبلغ استهلاکپذیر : بهای تمام شده دارایی یا سایر مبالغ جایگزین بهای تمام شده پس از کسر ارزش باقیمانده آن. • مبلغ بازیافتنی : خالص ارزش فروش یا ارزش اقتصادی یک دارایی، هرکدام که بیشتر است. • مبلغ دفتری : مبلغی که دارایی پس از کسر استهلاک انباشته و زیان کاهش ارزش انباشته مربوط ، به آن مبلغ در ترازنامه منعکس میشود. • ناخالص مبلغ دفتری : بهای تمام شده دارایی یا سایر مبالغ جایگزین بهای تمام شده. شناخت ۶ . مخارج مرتبط با یک قلم دارایی ثابت مشهود، تنها زمانی به عنوان دارایی شناسایی میشود که: الف. جریان منافع اقتصادی آتی مرتبط با دارایی به درون واحد تجاری محتمل باشد، و ب . بهای تمام شده دارایی به گونهای اتکاپذیر قابل اندازهگیری باشد. ۷ . قطعات یدکی و ابزار تعمیراتی معمولاً به عنوان موجودی محسوب و در زمان مصرف بهعنوان هزینه شناسایی میشود. با این حال، قطعات عمده آماده جایگزینی، در صورتی که انتظار رود بیش از یک دوره مالی مورد استفاده واحد تجاری واقع شود، به عنوان دارایی ثابت مشهود محسوب میشود. همچنین، هرگاه قطعات یدکی و ابزار تعمیراتی را تنها بتوان در ارتباط با یک قلم دارایی ثابت مشهود به کار گرفت این اقلام به عنوان دارایی ثابت مشهود محسوب و طی مدتی که از عمر مفید دارایی مربوط تجاوز نکند، مستهلک میشود. ۸ . این استاندارد معیاری برای تفکیک یا تجمیع اجزای تشکیلدهنده یک قلم دارایی ثابت مشهود، تجویز نمیکند. بنابراین، بکارگیری معیارهای شناخت در وضعیتهای خاص واحد تجاری مستلزم انجام قضاوت است. تجمیع اقلام جداگانه کماهمیت مثل قالبها و ابزارها و اعمال معیارهای فوق نسبت به مجموع ارزش آنها ممکن است مناسب باشد. ۹ . واحد تجاری براساس معیارهای شناخت، تمام مخارج داراییهای ثابت مشهود را در زمان تحمل ارزیابی میکند. این مخارج شامل مخارج تحمل شده جهت تحصیل یا ساخت داراییهای ثابت مشهود و همچنین مخارج بعدی بابت اضافات، جایگزینی اجزا یا تعمیرات آن است. ۱۰ . داراییهای ثابت مشهود ممکن است برای مقاصد زیستمحیطی یا ایمنی تحصیل شود. اگرچه تحصیل این داراییها، منافع اقتصادی آتی هیچ یک از اقلام مشخص داراییهای ثابت مشهود موجود را به طور مستقیم افزایش نمیدهد، اما ممکن است برای تحصیل منافع اقتصادی آتی سایر داراییهای واحد تجاری ضروری باشد. در این حالت، این داراییها واجد شرایط شناخت است، زیرا تحصیل آن، واحد تجاری را قادر میسازد منافع اقتصادی آتی که از داراییهای مربوط کسب میکند بیشتر از حالتی باشد که این داراییها تحصیل نشده است. برای مثال، یک تولیدکننده مواد شیمیایی ممکن است در اجرای مقررات حفاظت از محیط زیست، ملزم به نصب دستگاههای جدیدی برای تولید و ذخیره مواد شیمیایی خطرناک شود. این دستگاهها به عنوان دارایی شناسایی میشود، زیرا واحد تجاری بدون وجود آنها قادر به تولید و فروش مواد شیمیایی نخواهد بود. مخارج بعدی ۱۱ . مخارج بعدی مرتبط با دارایی ثابت مشهود تنها زمانی به مبلغ دفتری دارایی اضافه میشود که مخارج انجام شده موجب بهبود وضعیت دارایی در مقایسه با استاندارد عملکرد ارزیابی شده اولیه آن گردد، بهگونهای که شواهد کافی مبنی بر وقوع جریان منافع اقتصادی ناشی از این مخارج به درون واحد تجاری وجود داشته باشد. نمونههایی از بهبود وضعیت که منجر به افزایش منافع اقتصادی دارایی میشود به شرح زیر است: الف. اصلاح فنی ماشینآلات به منظور افزایش عمر مفید، شامل افزایش در ظرفیت تولید آن. ب . بهسازی قطعات ماشینآلات به منظور دستیابی به بهبودی قابل ملاحظه در کیفیت محصول. ج . بکارگیری فرایندهای تولیدی جدید که موجب کاهش قابل ملاحظه در برآورد قبلی مخارج عملیاتی گردد. ۱۲ . براساس معیارهای شناخت مندرج در بند ۶، مخارج روزمره تعمیر و نگهداری داراییهای ثابت مشهود که به منظور حفظ وضعیت دارایی در مقایسه با استاندارد عملکرد ارزیابی شده اولیه آن انجام میشود، معمولاً در زمان وقوع، به عنوان هزینه شناسایی میگردد. برای مثال، مخارج سرویس یا بازدید کلی ماشینآلات و تجهیزات معمولاً به این دلیل که موجب حفظ و نه افزایش استاندارد عملکرد ارزیابی شده اولیه دارایی میگردد، هزینه محسوب میشود. ۱۳ . اجزای عمده برخی از اقلام دارایی ثابت مشهود ممکن است مستلزم جایگزینی در فواصل منظم باشد. برای نمونه، در یک کوره ذوب شیشه ممکن است پس از ساعات کارکرد معین، آجرهای نسوز مستلزم تعویض باشد یا اجزای درون یک هواپیما از قبیل صندلیها ممکن است در طول عمر مفید هواپیما چندین بار نیاز به جایگزینی داشته باشد. برخی اجزا از قبیل دیوارهای یک ساختمان نیز ممکن است مستلزم جایگزینی در دوره بلندمدتتری باشد. واحد تجاری مخارج اجزای جایگزین شده چنین داراییهای ثابتی را در زمان تحمل، چنانچه حائز معیارهای شناخت طبق بند ۶ باشد، در مبلغ دفتری دارایی مربوط منظور میکند. مبلغ دفتری قبلی اجزای جایگزین شده از حسابها حذف میشود. ۱۴ . در پارهای موارد، ادامه کارکرد یک قلم دارایی ثابت مشهود (مانند هواپیما) ممکن است مستلزم انجام بازرسیهای عمده به منظور رفع نواقص باشد اعم از اینکه نیاز به جایگزینی قطعات باشد یا نباشد. به شرط احراز معیارهای شناخت، مخارج هر بازرسی عمده در زمان انجام آن به مبلغ دفتری دارایی منظور میشود. هرگونه مبلغ دفتری باقیمانده از بابت مخارج بازرسی قبلی (جدای از قطعات) از حسابها حذف میشود. اندازهگیری دارایی ثابت مشهود ۱۵ . یک قلم دارایی ثابت مشهود که واجد شرایط شناخت به عنوان دارایی باشد، باید به بهای تمام شده اندازهگیری شود. اجزای بهای تمام شده ۱۶ . بهای تمام شده یک قلم دارایی ثابت مشهود شامل موارد زیر است: الف. قیمت خرید، شامل عوارض گمرکی و مالیاتهای غیرقابل استرداد خرید، پس از کسر تخفیفات تجاری، ب . هرگونه مخارج مرتبط مستقیم یا غیرمستقیمی که برای رساندن دارایی به وضعیت قابلبهرهبرداری تحمل میشود، و ج . برآورد اولیه مخارج پیادهسازی و برچیدن دارایی و بازسازی محل آن از بابت تعهدی که در زمان تحصیل دارایی یا درنتیجه استفاده از دارایی طی یک دوره خاص برای مقاصدی غیر از تولید کالا (برای مثال بازسازی زمین مورد استفاده جهت استخراج مواد معدنی به حالت اولیه در پایان فعالیت) طی آن دوره، تقبل میشود. باتوجه به اینکه چنین مخارجی در آینده واقع میشود تعهد مرتبط با آن باید براساس ارزش فعلی آن مخارج در زمان تحصیل دارایی شناسایی شود. ۱۷ . موارد زیر نمونههایی از مخارجی است که بطور مستقیم یا غیرمستقیم قابل انتساب به دارایی است: الف. هزینه حقوق و مزایای کارکنانی که بطور مستقیم در ساخت دارایی ثابت مشهود مشارکت داشتهاند. ب . مخارج آمادهسازی محل نصب، ج . مخارج حمل و نقل اولیه، د . مخارج نصب و مونتاژ، ﻫ . مخارج تولید آزمایشی دارایی، پس از کسرخالص عواید حاصل از فروش اقلام تولید شده (نظیرنمونههای تولید شده هنگام آزمایش تجهیزات)، و . حقالزحمه خدمات فنی و حرفهای، و ز . مخارج سربار عمومی مرتبط با رساندن دارایی به وضعیت قابل بهرهبرداری مانند حقوق مدیر پروژههای سرمایهای. ۱۸ . موارد زیر نمونه مخارجی است که در بهای تمام شده داراییهای ثابت مشهود منظور نمیشود: الف. مخارج افتتاح تأسیسات جدید، ب . مخارج معرفی کالا یا خدمات جدید(شامل مخارج تبلیغات و آگهی)، ج . مخارج برقراری فعالیتهای تجاری در مکانهای جدید یا با مشتریان جدید (شامل مخارج آموزش کارکنان)، د . مخارج اداری به استثنای موارد مرتبط با داراییهای ایجاد شده موضوع بند ۶ ” الف“ استاندارد حسابداری شماره ۲۴ با عنوان ” گزارشگری مالی واحدهای تجاری در مرحله قبل از بهرهبرداری“، و ﻫ . سایر مخارج سربار عمومی غیرمرتبط با رساندن دارایی به وضعیت قابل بهرهبرداری. ۱۹ . شناسایی مخارج در مبلغ دفتری دارایی ثابت مشهود زمانی متوقف میشود که دارایی به وضعیت و شرایط لازم برای بهرهبرداری رسیده باشد. بنابراین مخارج تحمل شده از بابت استفاده یا جابجایی یک دارایی ثابت مشهود به مبلغ دفتری آن افزوده نمیشود. نمونه این مخارج بهشرح زیر است: الف. مخارج تحمل شده برای یک دارایی ثابت مشهود که علیرغم آماده بودن برای بهرهبرداری، هنوز مورد استفاده قرار نگرفته است یا در سطحی پایینتر از ظرفیت کامل فعالیت میکند، ب . زیانهای عملیاتی اولیه که قبل از رسیدن به سطح عملکرد برنامهریزی شده دارایی تحمل میگردد، و ج . مخارج جابجایی یا تجدید سازمان تمام یا بخشی از عملیات واحد تجاری. ۲۰ . برخی عملیات در رابطه با ساخت یا توسعه یک دارایی ثابت مشهود صورت میگیرد، اما برای رساندن آن به وضعیت قابل بهرهبرداری ضروری نیست. این عملیات متفرقه ممکن است قبل از فعالیتهای دوره ساخت یا توسعه یا حین انجام آنها صورت گیرد. به عنوان مثال، ممکن است قبل از شروع عملیات ساختمانی، از محوطه به عنوان پارکینگ جهت کسب درآمد استفاده شود. از آنجا که انجام چنین عملیاتی برای رساندن دارایی به وضعیت قابل بهرهبرداری ضروری نیست، درآمد و هزینه مربوط به آن در صورت سود و زیان شناسایی و در سرفصلهای درآمد و هزینه مربوط منعکس میشود. ۲۱ . در تعیین بهای تمام شده داراییهایی که توسط واحد تجاری ساخته میشود، همان قواعدی بکارگرفته میشود که در رابطه با داراییهای تحصیلشده اعمال میگردد. هرگاه واحد تجاری یکی از داراییهایی را که در روال عادی عملیات تجاری تولید میکند، بهعنوان دارایی ثابت مشهود مورد استفاده قرار دهد، بهای تمام شده آن معمولاً مشابه بهای تمام شده داراییهای تولید شده جهت فروش، محاسبه میشود (به استاندارد حسابداری شماره ۸ باعنوان حسابداری موجودی مواد و کالا مراجعه شود). بنابراین برای محاسبه بهای تمام شده، هرگونه سود داخلی حذف میشود. بهگونهای مشابه، مخارج غیرعادی مربوط به مواد، دستمزد و سایر منابع تلف شده که در رابطه با ساخت یک دارایی توسط واحد تجاری تحمل میشود، قابل احتساب در بهای تمام شده آن دارایی نخواهد بود. درارتباط با شمول مخارج تأمین مالی در بهای تمام شده داراییهای ثابت مشهود ساخته شده توسط واحد تجاری، معیارهای مربوط در استاندارد حسابداری شماره ۱۳ با عنوان حسابداری مخارج تأمین مالی بیان شده است. اندازهگیری بهای تمام شده ۲۲ . بهای تمام شده دارایی ثابت مشهود معادل قیمت نقدی آن در تاریخ شناخت است. چنانچه مابهازای یک قلم دارایی ثابت مشهود در مدتی بیش از شرایط معمول خرید اعتباری پرداخت شود، تفاوت بین قیمت نقدی و مجموع مبالغ پرداختی طی دوره اعتبار به عنوان هزینه تأمین مالی شناسایی میشود، مگر این که چنین هزینهای، براساس الزامات استاندارد حسابداری شماره ۱۳ با عنوان حسابداری مخارج تأمین مالی به حساب دارایی منظور شود. ۲۳ . یک یا چند دارایی ثابت مشهود ممکن است در معاوضه با دارایی یا داراییهای غیرپولی، یا ترکیبی از داراییهای پولی و غیرپولی تحصیل شود. مطالب زیر به معاوضه یک دارایی غیرپولی با دارایی غیرپولی دیگر اشاره دارد، اما در مورد سایر معاوضهها نیز کاربرد دارد. بهای تمام شده چنین داراییهای ثابت مشهودی به ارزش منصفانه اندازهگیری میشود مگر اینکه معاوضه فاقد محتوای تجاری باشد یا ارزش منصفانه دارایی تحصیل شده و ارزش منصفانه دارایی واگذار شده بهگونهای اتکاپذیر قابل اندازهگیری نباشد. چنانچه دارایی تحصیل شده به ارزش منصفانه اندازهگیری نشود بهای تمام شده آن براساس مبلغ دفتری دارایی واگذار شده اندازهگیری میشود. ۲۴ . واحد تجاری با توجه به میزان تغییرات مورد انتظار جریانهای نقدی آتی در نتیجه معاوضه داراییها، محتوای تجاری معاوضه را ارزیابی میکند. درصورت تحقق شرایط زیر، معاوضه محتوای تجاری دارد: الف. وضعیت (ریسک، زمانبندی و مبلغ) جریانهای نقدی آتی دارایی تحصیل شده با وضعیت جریانهای نقدی آتی دارایی واگذار شده متفاوت باشد، یا ب . ارزش اقتصادی بخشی از عملیات واحد تجاری متأثر از معاوضه، در نتیجه این معاوضه تغییر یابد، و ج . تفاوت بیان شده در بندهای (الف) یا (ب) نسبت به ارزش منصفانه داراییهای معاوضه شده با اهمیت باشد. برای ارزیابی محتوای تجاری معاوضه، ارزش اقتصادی بخشی از عملیات واحد تجاری که متأثر از معاوضه است، باید منعکسکننده جریانهای نقدی پس از کسر مالیات باشد. ۲۵ . ارزش منصفانه دارایی ثابت مشهودی که در بازار، معاملات مشابهی برای آن وجود ندارد، در صورتی بهگونهای اتکاپذیر قابل اندازهگیری است که(الف) دامنه تغییرات برآوردهای منطقی ارزش منصفانه آن دارایی قابل توجه نباشد یا (ب) احتمالات مربوط به برآوردهای مختلف در این دامنه را بتوان بهگونهای منطقی ارزیابی و در برآورد ارزش منصفانه مورد استفاده قرار داد. چنانچه واحد تجاری بتواند ارزش منصفانه دارایی تحصیل شده یا دارایی واگذار شده را بهگونهای اتکاپذیر تعیین کند، ارزش منصفانه دارایی واگذار شده، با در نظر گرفتن مبلغ وجه نقد یا معادل نقد انتقال یافته، برای اندازهگیری بهای تمام شده دارایی تحصیل شده بکار میرود، مگر اینکه ارزش منصفانه دارایی تحصیل شده معتبرتر باشد. ۲۶ . بهای تمام شده داراییهایی که در چارچوب قراردادهای اجاره سرمایهای تحصیل میشود، بهموجب استاندارد حسابداری شماره ۲۱ با عنوان حسابداری اجارهها تعیین میگردد. اندازهگیری پس از شناخت ۲۷ . واحد تجاری باید یکی از دو روش ” بهای تمام شده“ یا ” تجدید ارزیابی“ را به عنوان رویه حسابداری خود انتخاب کند و آن را در مورد تمام اقلام یک طبقه داراییهای ثابت مشهود به کار گیرد. روش بهای تمام شده ۲۸ . دارایی ثابت مشهود پس از شناخت باید به مبلغ دفتری یعنی بهای تمام شده پس از کسر هرگونه استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته، منعکس شود. روش تجدید ارزیابی ۲۹ . پس از شناخت دارایی ثابت مشهود، چنانچه ارزش منصفانه بهگونهای اتکاپذیر قابل اندازهگیری باشد، باید آن را به مبلغ تجدید ارزیابی یعنی ارزش منصفانه در تاریخ تجدید ارزیابی پس از کسر استهلاک انباشته و کاهش ارزش انباشته بعد از تجدید ارزیابی، ارائه کرد. تجدید ارزیابی باید در فواصل زمانی منظم انجام شود تا اطمینان حاصل گردد مبلغ دفتری دارایی تفاوت با اهمیتی با ارزش منصفانه آن در تاریخ ترازنامه ندارد. پس از انجام تجدید ارزیابی، استهلاک انباشته قبلی حذف و مبلغ تجدید ارزیابی، از هر نظر جایگزین ناخالص مبلغ دفتری قبلی آن دارایی خواهد شد. ۳۰ . ارزش منصفانه داراییهای ثابت مشهود معمولاً براساس ارزش بازار آنها تعیین میگردد. این ارزش براساس شواهد بازار و توسط ارزیابان با صلاحیت حرفهای تعیین میشود. در مورد زمین و ساختمان ارزش بازار دارایی با توجه به کاربرد فعلی آن تعیین میشود به شرط اینکه دارایی در همان رشته فعالیت یا رشته فعالیت مشابه به طور مستمر مورد استفاده قرار گیرد. ۳۱ . چنانچه به دلیل ماهیت تخصصی داراییهای ثابت مشهود و نیز این امر که اقلام مذکور عمدتاً به صورت بخشی از یک واحد تجاری فعال و نه به صورت جداگانه، فروخته میشود، شواهدی درخصوص ارزش بازار آنها وجود نداشته باشد، آن اقلام به بهای جایگزینی مستهلک شده ارزیابی میشود. برای مثال میتوان به زمین و ساختمانهای دارای استفاده خاص مثل پالایشگاهها، نیروگاهها، تأسیسات بندری و اراضی زیر سد اشاره کرد. ۳۲ . بهای جایگزینی مستهلک شده یک ساختمان متشکل از ارزش بازار زمین مربوط باتوجه به استفاده فعلی آن و همچنین بهای جایگزینی مستهلک شده برآوردی ساختمان آن است. برای تعیین بهای جایگزینی مستهلک شده باید بهای جایگزینی یک ساختمان جدیدالاحداث مشابه را از بابت عمر مفید ساختمان، شرایط و فرسودگی آن و سایر عوامل محیطی کاهش داد. در کاربرد مبنای بهای جایگزینی مستهلک شده جهت ارزیابی ساختمان، باید دقت کافی معمول داشت، چرا که معمولاً استفاده از این روش منجر به تعیین ارزشی بیشتر از ارزش حاصل از کاربرد مبنای ارزش بازار میگردد. به همین دلیل ابتدا باید اطمینان حاصل کرد که ساختمان مورد نظر واقعاً دارای چنان خصوصیاتی است که تعیین ارزش بازار آن غیرممکن است. افزون بر این، لازم است که واحد تجاری مربوط به طور بالقوه از چنان سودآوری برخوردار باشد تا کاربرد بهای جایگزینی مستهلک شده توجیهپذیر باشد. چنین ملاحظاتی ممکن است به تعیین ارزش کمتری برای ساختمان مربوط منجر گردد. ۳۳ . تناوب تجدید ارزیابی به تغییرات ارزش منصفانه داراییهای تجدید ارزیابی شده بستگی دارد. چنانچه ارزش منصفانه داراییهای تجدید ارزیابی شده، تفاوت با اهمیتی با مبلغ دفتری آن داشته باشد، تجدید ارزیابی بعدی ضرورت دارد. به موجب این استاندارد در شرایط کنونی این تفاوت معمولاً در دوره تناوب ۳ یا ۵ ساله ایجاد میشود. ۳۴ . هرگاه یک قلم از داراییهای ثابت مشهود تجدید ارزیابی شود ، تجدید ارزیابی تمام اقلام طبقهای که دارایی مزبور به آن تعلق دارد، الزامی است . ۳۵ . یک طبقه دارایی ثابت مشهود، به گروهی از داراییهای با ماهیت و کاربرد مشابه در عملیات واحد تجاری اطلاق میگردد. نمونههایی از طبقات داراییهای ثابت مشهود بهشرح زیر است: الف. زمین، ب . ساختمان، ج . ماشینآلات و تجهیزات، د . کشتی، ﻫ . هواپیما، و . وسایل نقلیه، ز . اثاثـه و منصوبات، و ح . تأسیسات. ۳۶ . تجدید ارزیابی همزمان اقلام یک طبقه دارایی ثابت مشهود، به آن دلیل ضرورت دارد که از ارزیابی اختیاری داراییها و گزارش آنها در صورتهای مالی که منجر به اختلاط بهای تمام شده تاریخی و ارزشهای منصفانه در تاریخهای متفاوت میشود، اجتناب گردد. با اینحال، یک طبقه از داراییها را به شرطی میتوان بطور چرخشی تجدید ارزیابی کرد که تجدید ارزیابی آن طبقه از داراییها طی یک دوره کوتاه کامل و به روز شود. مشخصات ارزیاب ۳۷ . تجدید ارزیابی داراییهای ثابت مشهود، باید توسط ارزیابان مستقل و دارای صلاحیت حرفهای، انجام شود. ۳۸ . از آنجا که مبالغ دفتری داراییهای ثابت مشهودی که به مبلغ تجدید ارزیابی در ترازنامه نمایش مییابد، مبتنی بر معاملات واقعی واحد تجاری نیست، اعتبار صورتهای مالی به این امر بستگی دارد که ارزیاب مربوط تا چه حد در زمینه ارزیابی طبقه دارایی ثابت مشهود موردنظر دارای صلاحیت و تجربه است. بدین لحاظ این استاندارد مقرر میدارد که ارزیابی داراییها توسط ارزیابان مستقل و دارای صلاحیت حرفهای انجام شود. با این حال و باتوجه به اینکه معتبر بودن نتایج ارزیابی مدنظر است، چنانچه واحد تجاری ارزیابان با صلاحیتی در استخدام خود داشته باشد، استفاده از این ارزیابان به شرط آنکه نتایج کار آنها مورد تأیید ارزیابان مستقل قرار گیرد بلامانع خواهد بود. مازاد تجدید ارزیابی ۳۹ . افزایش مبلغ دفتری یک دارایی ثابت مشهود درنتیجه تجدید ارزیابی آن (درآمد غیرعملیاتی تحقق نیافته ناشی از تجدید ارزیابی) مستقیماً تحت عنوان مازاد تجدید ارزیابی ثبت و در ترازنامه بهعنوان بخشی از حقوق صاحبان سرمایه طبقهبندی میشود و در صورت سود و زیان جامع انعکاس مییابد. هرگاه افزایش مزبور عکس یک کاهش قبلی ناشی از تجدید ارزیابی باشد که بهعنوان هزینه شناسایی گردیده است، دراینصورت، این افزایش تا میزان هزینه قبلی شناسایی شده در رابطه با همان دارایی باید بهعنوان درآمد به سود و زیان دوره منظور شود. ۴۰ . کاهش مبلغ دفتری یک دارایی ثابت مشهود درنتیجه تجدید ارزیابی آن بهعنوان هزینه شناسایی میشود. هرگاه کاهش مزبور عکس یک افزایش قبلی ناشی از تجدید ارزیابی باشد که به حساب مازاد تجدید ارزیابی منظور شده است، دراینصورت، این کاهش باید تا میزان مازاد تجدید ارزیابی مربوط به همان دارایی به بدهکار حساب مازاد تجدید ارزیابی منظور گردد و در صورت سود و زیان جامع انعکاس یابد و باقیمانده بهعنوان هزینه شناسایی شود. ۴۱ . مازاد تجدید ارزیابی منعکس شده در سرفصل حقوق صاحبان سرمایه، به استثنای مواردی که نحوه عمل حسابداری آن به موجب قانون مشخص شده است، باید در زمان برکناری یا واگذاری دارایی مربوط یا به موازات استفاده از آن توسط واحد تجاری، مستقیماً به حساب سود (زیان) انباشته منظور شود. ۴۲ . مازاد تجدید ارزیابی به عنوان یک درآمد غیرعملیاتی تحقق نیافته در سرفصل حقوق صاحبان سرمایه منعکس میگردد. از آنجا که مازاد مزبور درآمد تحقق نیافته است، لذا افزایش سرمایه به طور مستقیم، از محل آن مجاز نیست، مگر در مواردی که بهموجب قانون تجویز شده باشد. در مواردی که مازاد تجدید ارزیابی به موازات استفاده از دارایی توسط واحد تجاری به حساب سود (زیان) انباشته منظور میشود، مبلغ مازاد قابل انتقال معادل تفاوت بین استهلاک مبتنی بر مبلغ تجدید ارزیابی دارایی و استهلاک مبتنی بر بهای تمام شده تاریخی آن است. استهلاک ۴۳ . چنانچه بهای تمام شده هر جزء یک دارایی ثابت مشهود در مقایسه با کل بهای تمام شده آن دارایی با اهمیت و عمر مفید یا الگوی کسب منافع اقتصادی از آن متفاوت از سایر اجزای با اهمیت باشد، آن جزء باید بطور جداگانه مستهلک شود. ۴۴ . در مواردی که واحد تجاری برخی از اجزای یک دارایی ثابت مشهود را بطور جداگانه مستهلک میکند، باقیمانده آن دارایی را نیز به طور جداگانه مستهلک مینماید. باقیمانده دارایی شامل اجزایی است که بطور جداگانه بااهمیت نیست. برای مثال بدنه هواپیما و موتور هواپیما را میتوان به طور جداگانه مستهلک و مابقی هواپیما را نیز به طور جداگانه مستهلک کرد. ۴۵ . مبلغ استهلاک هر دوره باید در صورت سود و زیان منعکس شود مگر اینکه در مبلغ دفتری دارایی دیگری منظور گردد. ۴۶ . استهلاک دوره معمولاً در صورت سود و زیان منعکس میشود. بااینحال در برخی شرایط، منافع اقتصادی دارایی صرف تولید سایر داراییهای واحد تجاری میگردد. در این حالت، استهلاک، بخشی از بهای تمام شده دارایی دیگری را تشکیل میدهد و در مبلغ دفتری آن منظور میشود. برایمثال، استهلاک ماشینآلات و تجهیزات تولیدی در مخارج تبدیل موجودی مواد و کالا منظور میگردد (به استاندارد حسابداری شماره ۸ با عنوان حسابداری موجودی مواد و کالا رجوع شود). بهگونهای مشابه، استهلاک داراییهای ثابت مشهود مورد استفاده در فعالیتهای توسعه ممکن است طبق استاندارد حسابداری شماره ۱۷ با عنوان داراییهای نامشهود، به حساب دارایی نامشهود منظور شود. مبلغ استهلاکپذیر و دوره استهلاک ۴۷ . مبلغ استهلاکپذیر یک دارایی باید بر مبنایی سیستماتیک طی عمر مفید آن تخصیص یابد. ۴۸ . عمر مفید یک دارایی باید حداقل در پایان هر دوره مالی بازنگری شود. چنانچه تفاوت قابل ملاحظهای بین پیشبینیهای فعلی و برآوردهای قبلی وجود داشته باشد، این تغییرات باید به عنوان تغییر دربرآورد حسابداری محسوب و طبق استاندارد حسابداری شماره ۶ با عنوان ” گزارش عملکرد مالی“ شناسایی شود. ۴۹ . استهلاک دارایی تا زمانی شناسایی میشود که ارزش باقیمانده از مبلغ دفتری کمتر باشد، حتی اگر ارزش منصفانه دارایی بیش از مبلغ دفتری آن باشد. تعمیر و نگهداری دارایی ضرورت استهلاک آن را نفی نمیکند. ۵۰ . مبلغ استهلاکپذیر دارایی پس از کسر ارزش باقیمانده آن تعیین میشود. در عمل، ارزش باقیمانده دارایی اغلب ناچیز است و لذا در محاسبه مبلغ استهلاکپذیر با اهمیت نیست. ۵۱ . استهلاک دارایی از زمان آماده شدن آن برای استفاده، یعنی زمانی که دارایی در مکان و شرایط لازم برای بهرهبرداری است، شروع میشود و از تاریخ طبقهبندی دارایی به عنوان آماده برای فروش یا تاریخ برکناری دائمی یا واگذاری آن، هر کدام زودتر باشد، متوقف میشود. بنابراین در زمانی که دارایی به طور موقت بلااستفاده یا غیرفعال گردد استهلاک آن متوقف نمیشود مگر اینکه کاملاً مستهلک شده باشد. با این حال، براساس روشهای استهلاک مبتنی بر کارکرد، در صورتی که تولیدی وجود نداشته باشد هزینه استهلاک میتواند صفر باشد. ۵۲ . منافع اقتصادی یک دارایی عمدتاً از طریق استفاده از آن دارایی به مصرف میرسد. با اینحال، سایر عوامل مانند نابابی فنی، فرسودگی و خرابی دارایی در زمانی که دارایی بلااستفاده میماند، اغلب منجر به کاهش منافع اقتصادی مورد انتظار از دارایی میگردد. درنتیجه کلیه عوامل زیر در تعیین عمر مفید دارایی مدنظر قرار میگیرد: الف. استفاده مورد انتظار واحد تجاری از دارایی (میزان استفاده باتوجه به ظرفیت یا میزان تولید فیزیکی مورد انتظار آن تعیین میگردد)، ب . فرسودگی و خرابی مورد انتظار که به عوامل عملیاتی از قبیل تعداد نوبتهای کاری که طی آن دارایی مورد استفاده قرار میگیرد، برنامه تعمیرات و نگهداری دارایی و مراقبت و نگهداری از دارایی در زمانی که بلااستفاده است، بستگی دارد، ج . نابابی فنی یا تجاری ناشی از تغییرات یا بهبود تولید یا تغییر در تقاضای بازار برای محصولات و خدمات تولید شده بهوسیله آن دارایی، و د . محدودیتهای قانونی یا محدودیتهای مشابه در مورد استفاده از دارایی از قبیل وجود تاریخ انقضا در اجاره سرمایهای. ۵۳ . عمر مفید یک دارایی برحسب استفاده مورد انتظار واحد تجاری از دارایی تعریف میشود. خطمشی مدیریت دارایی در واحد تجاری ممکن است متضمن واگذاری دارایی پس از مدتی معین یا پس از مصرف بخش مشخصی از منافع اقتصادی آن باشد. بنابراین عمر مفید یک دارایی ممکن است کوتاهتر از عمر اقتصادی آن باشد. برآورد عمر مفید دارایی موضوعی قضاوتی است که عمدتاً مبتنی بر تجربه واحد تجاری در مورد داراییهای مشابه میباشد. ۵۴ . زمین و ساختمان، داراییهای مجزا هستند و حتی اگر باهم تحصیل شوند، جداگانه بهحساب گرفته میشوند. زمین به استثنای مواردی نظیر معادن و محلهای دفن زباله معمولاً عمر نامحدود دارد و لذا مستهلک نمیشود. ساختمان عمر محدود دارد و بنابراین دارایی استهلاکپذیر است. افزایش در ارزش زمینی که ساختمان در آن بنا شده است بر مبلغ استهلاکپذیر ساختمان اثر نمیگذارد. ۵۵ . مخارج برچیدن مستحدثات قبلی، پاکسازی و بازسازی زمین در طول دورهای که منافعی از آن عاید میشود، مستهلک میگردد. لیکن مخارج آمادهسازی زمین که دارای عمر نامعین باشد به بهای تمام شده آن منظور میشود. در برخی موارد، زمین ممکن است دارای عمر محدود باشد. دراین موارد زمین باید به روشی که منعکسکننده منافع حاصل از آن است، مستهلک شود. روش استهلاک ۵۶ . روش استهلاک مورد استفاده، باید منعکسکننده الگوی مصرف منافع اقتصادی آتی مورد انتظار دارایی توسط واحد تجاری باشد. ۵۷ . روش استهلاک مورد استفاده برای دارایی باید حداقل در پایان هر دوره مالی بازنگری شود. در صورت تغییر قابل ملاحظه در الگوی مصرف منافع اقتصادی آتی مورد انتظار دارایی مربوط، جهت انعکاس الگوی جدید، روش استهلاک باید تغییر یابد. چنین تغییری باید به عنوان تغییر در برآورد حسابداری محسوب و طبق استاندارد شماره ۶ با عنوان ” گزارش عملکرد مالی“ شناسایی شود. ۵۸ . جهت تخصیص سیستماتیک مبلغ استهلاکپذیر یک دارایی طی عمر مفید آن میتوان روشهای متفاوتی را بهکار گرفت. این روشها شامل خطمستقیم، نزولی و تعداد تولید یا کارکرد است. در روش خط مستقیم، مبلغ استهلاک دارایی طی عمر مفید آن، ثابت است. در روش نزولی، مبلغ استهلاک طی عمر مفید آن سال به سال کاهش مییابد. در روش تعداد تولید یا کارکرد، استهلاک برمبنای تولید یا کارکرد مورد انتظار دارایی محاسبه میشود. روش استهلاک مورد استفاده برای هر دارایی براساس الگوی مصرف منافع اقتصادی آتی مورد انتظار آن دارایی انتخاب میشود و بهطور یکنواخت از دورهای به دوره دیگر اعمال میگردد مگر آنکه در الگوی مصرف منافع اقتصادی مورد انتظار دارایی تغییری بهوجود آید. کاهش ارزش ۵۹ . مبلغ دفتری یک قلم یا گروهی از اقلام یکسان داراییهای ثابت مشهود باید بهطور ادواری بررسی شود. هرگاه کاهشی دائمی در ارزش یک دارایی یا گروهی از اقلام یکسان دارایی مشاهده شود و بازیافت بخشی از مبلغ دفتری آن غیرممکن بهنظر رسد، مبلغ کاهش باید به عنوان هزینه دوره شناسایی و مبلغ دفتری دارایی از طریق ایجاد یک حساب کاهنده، بهمبلغ بازیافتنی برآوردی کاهش داده شود، مگر آنکه کاهش مزبور عکس یک افزایش قبلی ناشی از تجدید ارزیابی باشد که در اینصورت این کاهش باید براساس بند ۴۰ به حساب مازاد تجدید ارزیابی منظور و در صورت سود و زیان جامع نیز منعکس شود. ۶۰ . بهای تمام شده یا مبلغ تجدید ارزیابی یک دارایی معمولاً بهطور سیستماتیک طیعمر مفید آن بازیافت میشود، اما در شرایطی ممکن است میزان منافع مورد انتظار ازیک قلم یا گروهی از اقلام یکسان دارایی ثابت مشهود کاهش یابد، بهگونهای که مبلغ بازیافتنی دارایی از مبلغ دفتری آن کمتر شود. شرایطی که به تنهایی یا در مجموع، درصورت تداوم طی چند سال متوالی میتواند منجر به لزوم بررسی امکان کاهش دائمی درارزش دارایی گردد به شرح زیر است: الف. خسارت فیزیکی، ب . بلااستفاده ماندن دارایی، ج . زیاندهی عملیاتی دارایی، د . منفی شدن خالص جریانهای نقدی ناشی از دارایی، ﻫ . کاهش خالص ارزش فروش دارایی به مبلغی کمتر از مبلغ دفتری آن، و . نابابی فنی، ز . تغییرات قانونی یا محیطی مؤثر برقابلیت بازیافت مبلغ دفتری دارایی، ح . تغییرات ساختاری در شرایط اقتصادی، و ط . فزونی قابل ملاحظه مخارج انباشته تحصیل یک دارایی بر بهای تمام شده مورد انتظار آن. ۶۱ . کاهش دائمی در ارزش یک دارایی یا گروهی از اقلام یکسان دارایی به این معنا است که انتظار نمیرود کاهش مزبور در آینده قابل پیشبینی بهدلیل افزایش مجدد ارزش دارایی برگشت شود. بدین ترتیب، از بابت کاهش موقت در ارزش داراییها که احتمال برگشت آنها وجود دارد، زیان کاهش ارزش شناسایی نمیشود. ۶۲ . برای احتساب زیان کاهش ارزش، مبلغ بازیافتنی هر قلم دارایی یا گروهی از داراییهای یکسان، بهطور جداگانه تعیین میگردد. ۶۳ . داراییهای یکسان به گروهی از داراییهای همطراز اطلاق میشود که از نظر کاربرد دارای قابلیت جایگزینی با یکدیگر باشند. برای مثال، ماشینآلات بافندگی با فناوری مشابه، ماشینهای تراش معمولی و ماشینهای تراش رایانهای، هریک گروههای داراییهای یکسانی را تشکیل میدهند. ملاحظات مربوط به تعیین مبلغ بازیافتنی ۶۴ . باتوجه به مفاد فصل پنجم مفاهیم نظری گزارشگری مالی، برای تعیین مبلغ بازیافتنی یک دارایی ثابت مشهود، خالص ارزش فروش آن با ارزش اقتصادی دارایی مقایسه و رقم بزرگتر بهعنوان مبلغ بازیافتنی انتخاب میشود. ۶۵ . خالص ارزش فروش یک دارایی ثابت مشهود عبارت است از وجه نقد یا معادل آن که از طریق فروش دارایی در شرایط عادی و پس از کسر کلیه هزینههای مرتبط با فروش حاصل میشود. ارزش اقتصادی یک قلم دارایی ثابت مشهود عبارت از ارزش فعلی خالص جریانهای ورودی نقدی آتی (خالص جریانهای ورودی و خروجی حاصل از استفاده مستمر از داراییها و فروش بعدی آن) است که انتظار میرود دارایی مربوط در روال عادی فعالیتهای تجاری ایجاد کند. ۶۶ . تعیین مبلغ قابل بازیافت حاصل از کاربرد یک قلم دارایی برمبنای ارزش فعلی خالص جریانهای نقدی آتی به سبب ابهامات موجود در مورد زمان و میزان جریانهای ورودی و خروجی نقدی آتی و عدم دسترسی به نرخ تنزیل مناسب، دربرگیرنده مشکلات عملی فراوانیاست. برای مثال، گاه انتساب جریانهای نقدی به داراییهای منفرد عملی نیست. همچنین، قابلیت جایگزینی داراییها با یکدیگر و کسب جریانهای نقدی مشترک و نیز ابهام در مورد شرایط اقتصادی آتی حاکمبر محیط فعالیت واحد تجاری از مواردی است که تعیین مبلغ قابل بازیافت حاصل از کاربرد داراییهای ثابت مشهود را با اشکال مواجه میسازد. افزایش بعدی در مبلغ بازیافتنی تحت نظام بهای تمامشده تاریخی ۶۷ . افزایش بعدی در مبلغ بازیافتنی یک دارایی ثابت مشهود که براساس مندرجات بند ۵۹، به کمتر از بهای تمامشده شناسایی شده است، بهشرط آنکه شرایط و رویدادهایی که منجر به کاهش یا حذف مبلغ دفتریآن دارایی شده، برطرف گردد و شواهد متقاعدکنندهای حاکی از ادامه شرایط و رویدادهای جدید درآینده قابل پیشبینی وجودداشته باشد، باید از طریق برگشت کاهش قبلی شناسایی شود. مبلغ برگشت شده باید بهمیزان استهلاکی که با فرض عدم وقوع کاهش یا حذف، بهعنوان استهلاک شناسایی میشد ، کاهش داده شود . افزایش بعدی مبلغ بازیافتنی در تجدید ارزیابی ۶۸ . افزایش بعدی مبلغ بازیافتنی یک دارایی که براساس تجدید ارزیابی در حسابها انعکاس یافته است باید طبق بند ۳۹بهحساب گرفته شود. جبران خسارت ۶۹ . جبران خسارت وارده به داراییهای ثابت مشهود توسط اشخاص ثالث باید در سود و زیان دورهای که وصول آن محتمل و مبلغ آن بهگونهای اتکاپذیر قابل اندازهگیری میشود، شناسایی گردد. برکناری دائمی و واگذاری ۷۰ . یک قلم دارایی ثابت مشهود در زمان واگذاری یا هنگامی که بهطور دائمی بلا استفاده میشود و هیچ منافع اقتصادی آتی از واگذاری آن انتظار نمیرود، باید از ترازنامه حذف شود. ۷۱ . سود یا زیان ناشی از برکناری یا واگذاری دارایی ثابت مشهود باید در زمان حذف در صورت سود و زیان منظور شود. مگر در رابطه با فروش و اجاره مجدد که رعایت استاندارد حسابداری شماره ۲۱ با عنوان ”حسابداری اجارهها“ الزامی میباشد. سود یا زیان ناشی از واگذاری و برکناری نباید به عنوان درآمد یا هزینه عملیاتی طبقهبندی شود. ۷۲ . واگذاری دارایی ثابت مشهود ممکن است به روشهای گوناگون (نظیر فروش، اجاره سرمایهای یا اهدا) صورت گیرد. جهت تعیین تاریخ واگذاری دارایی، واحد تجاری از معیارهای شناسایی درآمد حاصل از فروش کالا طبق استاندارد حسابداری شماره ۳ با عنوان درآمد عملیاتی استفاده میکند. برای فروش و اجاره مجدد داراییهای ثابت مشهود استاندارد حسابداری شماره ۲۱ با عنوان حسابداری اجارههابکار گرفته میشود. ۷۳ . هرگاه براساس اصل شناخت مندرج در بند ۶، واحد تجاری بهای جایگزینی اجزای یک دارایی ثابت مشهود را به مبلغ دفتری آن قلم اضافه کند، صرفنظر از اینکه اجزا به صورت جداگانه مستهلک شدهاند یا خیر، مبلغ دفتری اجزای جایگزین شده را از حسابها حذف میکند. چنانچه تعیین مبلغ جایگزین شده برای واحد تجاری عملی نباشد، مخارج جایگزینی میتواند به عنوان شاخصی از بهای تمام شده اجزای جایگزین شده در زمان تحصیل یا ساخت آن بکار گرفته شود. ۷۴ . سود یا زیان ناشی از حذف یک دارایی ثابت مشهود باید معادل تفاوت بین عواید خالص ناشی از واگذاری دارایی و مبلغ دفتری آن تعیین شود. ۷۵ . مابهازای دریافتی یا دریافتنی بابت واگذاری دارایی ثابت مشهود، در ابتدا به ارزش منصفانه شناسایی میشود. چنانچه پرداخت بابت آن قلم به دورههای آتی موکول شود، مابهازای دریافتنی معادل قیمت نقدی آن شناسایی میشود. تفاوت بین مبلغ اسمی مابهازای دریافتنی و معادل قیمت نقدی دارایی که منعکسکننده بازده مؤثر مبلغ دریافتنی است، متناسب با گذشت زمان و باتوجه به مانده اصل طلب و نرخ بازده مؤثر بهعنوان درآمد سود تضمین شده (غیر عملیاتی) شناسایی میشود. ۷۶ . داراییهای ثابت مشهودی که از استفاده فعال برکنار و به قصد واگذاری نگهداری میگردد به”اقل مبلغ دفتری و خالص ارزش فروش دارایی“ اندازهگیری و تحت عنوان دارایی آماده برای فروش در زمره داراییهای جاری طبقهبندی میشود. افشا ۷۷ . موارد زیر باید برای هرطبقه از داراییهای ثابت مشهود در صورتهای مالی افشا شود: الف. مبانی اندازهگیری مورد استفاده جهت تعیین ناخالص مبلغ دفتری ، ب . روشهای استهلاک مورد استفاده، ج . عمر مفید یا نرخهای استهلاک مورد استفاده، د . ناخالص مبلغ دفتری ، کاهش ارزش انباشته و استهلاک انباشته در ابتدا و انتهای دوره، و ﻫ . صورت تطبیق مبلغ دفتری در ابتدا و انتهای دوره به گونهای که موارد زیر را نشان دهد: - اضافات، - واگذاری و برکناری دائمی داراییهای نگهداری شده برای فروش یا سایر واگذاریها، - تحصیل دارایی از طریق ترکیب واحدهای تجاری، - افزایش یا کاهش ناشی از تجدید ارزیابی مطابق بندهای ۳۹ و ۴۰، - کاهش مبلغ دفتری به مبلغ بازیافتنی مطابق بند ۵۹، - برگشت تمام یا بخشی از کاهش قبلی در مبلغ دفتری مطابق بند ۶۷، - استهلاک دوره، - خالصتفاوتهای ارزی ناشی از تسعیر صورتهای مالی یک واحد مستقل خارجی،و - سایر تغییرات. ۷۸ . در صورتهای مالی همچنین باید موارد زیر افشا گردد: الف. وجود و میزان محدودیت در رابطه با مالکیت داراییها و نیز داراییهایی که وثیقه بدهیهاست، ب . مخارج منظور شده به حساب داراییهای در جریان ساخت طی دوره، ج . مبلغ تعهدات قراردادی مربوط به تحصیل داراییهای ثابت مشهود، و د . مبلغ جبران شده توسط اشخاص ثالث بابت خسارتهای وارده به داراییهای ثابت مشهود که در سود و زیان منظور گردیده اما بطور جداگانه در متن صورت سود و زیان افشا نشده است. ﻫ . مانـده داراییهای ثابت مشهود در جریان ساخت در راه، نگهداری شده در انبار و نیز پیش پرداختهای سرمایهای در انتها و ابتدای دوره. ۷۹ . انتخاب روش استهلاک و برآورد عمر مفید داراییها موضوعی قضاوتی است. بنابراین افشای روشهای بکار گرفته شده و عمر مفید برآوردی یا نرخهای استهلاک، اطلاعاتی را دراختیار استفادهکنندگان صورتهای مالی قرار میدهد تا آنها بتوانند رویههای اتخاذ شده توسط مدیریت را بررسی و با سایر واحدهای تجاری مقایسه نمایند. به همین دلیل، افشای استهلاک دوره اعم از اینکه در سود و زیان دوره یا بهای تمام شده سایر داراییها شناسایی شود و نیز استهلاک انباشته در پایان دوره ضروری است. ۸۰ . یک واحد تجاری، ماهیت و اثر تغییرات بااهمیت در برآوردهای حسابداری بر دوره جاری و دورههای آتی را طبق استاندارد حسابداری شماره ۶ با عنوان گزارش عملکرد مالی افشا میکند. چنین افشایی ممکن است از تغییر در برآوردهایی ناشی شود که به موارد زیر مربوط است: الف. مخارج برآوردی، پیادهسازی، برچیدن یا بازسازی دارایی ثابت مشهود، ب . عمر مفید، و ج . روش استهلاک. ۸۱ . چنانچه دارایی ثابت مشهود به مبلغ تجدید ارزیابی انعکاس یابد، موارد زیر باید افشا شود: الف. تاریخ مؤثر تجدید ارزیابی، ب . استفاده از ارزیاب مستقل یا ارزیاب داخلی واحد تجاری، ج . روشها و مفروضات با اهمیت بکار رفته در برآورد ارزش منصفانه، د . میزان استفاده از قیمتها در بازار فعال یا معاملات حقیقی اخیر، یا انجام برآورد یا بکارگیری سایر روشهای ارزشگذاری برای تعیین ارزش منصفانه، ﻫ . مبلغ دفتری هر طبقه از داراییها براساس روش بهای تمام شده با فرض عدم تجدید ارزیابی، و . مازاد تجدید ارزیابی شامل تغییرات طی دوره و ذکر محدودیت تقسیم آن بین صاحبان سرمایه، و ز . دوره تناوب تجدید ارزیابی به تفکیک هرطبقه از داراییها. ۸۲ . استفادهکنندگان صورتهای مالی ممکن است اطلاعات زیر را در رابطه با نیازهایشان مربوط تلقی کنند. بنابراین افشای این مبالغ توسط واحد تجاری توصیه میشود: الف. مبلغ دفتری داراییهایی که بهطور موقت بلااستفاده مانده است، ب . ناخالص مبلغ دفتری داراییهای کاملاً مستهلک شده که هنوز مورد استفاده است، ج . مبلغ دفتری داراییهای برکنار شدهایکه به عنوان آماده برای فروش طبقهبندی شده است، و د . درصورت استفاده از روش بهای تمام شده، ارزش منصفانه داراییهای ثابت مشهودی که بهطور قابل ملاحظهای با مبلغ دفتری آن متفاوت باشد. تاریخ اجرا ۸۳ . الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ ۱/۱/۱۳۸۶ و بعد از آن شروع میشود، لازمالاجراست. مطابقت با استانداردهای بینالمللی حسابداری ۸۴ . با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بینالمللی حسابداری شماره ۱۶ با عنوان ” املاک، ماشینآلات و تجهیزات“ ، بهاستثنای تجدیدنظر در برآورد ارزش باقیمانده دارایی، نیز رعایت میشود.پیوستمبانی نتیجهگیریاین پیوست بخشی از الزامات استاندارد حسابداری شماره ۱۱ را تشکیل نمیدهد. معاوضه داراییها (۱) در استاندارد قبلی بنابه دلایل زیر در معاوضه داراییهای مشابه سود یا زیان شناسایی نمیشد: (الف) فرایند کسب سود کامل نشده است، (ب) معاوضه داراییهای مشابه، رویدادی با محتوای تجاری نیست که بتوان برمبنای آن سود یا زیان شناسایی کرد، و (ج) مجاز کردن شناسایی سود برای این گونه معاملات، در مواردی که داراییها فاقد قیمت بازار قابل اتکاست، زمینه دستکاری صورتهای مالی را فراهم میکند. (۲) این رویکرد باعث پیدایش معضل تشخیص مشابه یا غیرمشابه بودن داراییها گردید. لذا این نوع تفکیک باتوجه به دلایل زیر در استاندارد جدید حذف گردید: (الف) شناسایی درآمد ناشی از معاوضه داراییها برمبنای مفاهیم نظری گزارشگری مالی به مشابه یا غیرمشابه بودن دارایی ارتباطی ندارد، (ب) درآمد لزوماً پس از تکمیل فرایند کسب سود، تحصیل نمیشود، ضمن اینکه تعیین مقطع تکمیل فرایند کسب سود متکی به قضاوت و اختیاری است، (ج) شناسایی سود نمیتواند به تاریخی بعد از تاریخ معاوضه موکول شود، و ( د ) حذف مبلغ دفتری دارایی واگذار شده و جایگزین کردن آن با ارزش منصفانه دارایی تحصیل شده، ثبات رویه در اندازهگیری داراییهای تحصیل شده را افزایش میدهد. تجدید نظر در ارزش باقیمانده (۳) براساس استاندارد بینالمللی حسابداری شماره ۱۶، تجدید نظر در ارزش باقیمانده لازم است. چنانچه ارزش باقیمانده یک دارایی با مبلغ دفتری آن برابر شود، فرایند مستهلک کردن دارایی متوقف میشود. کمیته تدوین استانداردهای حسابداری باتوجه به مشکلات تعیین ارزش باقیمانده در هر دوره مالی و احتمال دستکاری هزینه استهلاک، تجدیدنظر در ارزش باقیمانده دارایی را نپذیرفت و در نتیجه مبلغ استهلاکپذیر باید بر مبنای ارزش باقیمانده برآورد شده در زمان تحصیل تعیین شود. بازرسیهای عمده (۴) مخارج بازرسیهای عمده در زمان وقوع در صورت احراز شرایط شناخت به بهای تمام شده دارایی اضافه میشود. شناسایی ذخیره برای اینگونه مخارج به موازات استفاده از دارایی صحیح نیست، زیرا واحد تجاری قبل از وقوع این مخارج، تعهد فعلی از این بابت ندارد؛ برای مثال میتواند با کنار گذاشتن یا فروش دارایی از تحمل این مخارج خودداری کند. به همین دلیل شناسایی ذخیره برای چنین مخارجی قبل از زمان وقوع مجاز نیست و در زمان وقوع اگر شرایط شناخت دارایی را احراز کند به بهای تمام شده دارایی اضافه میشود. مازاد تجدید ارزیابی (۵) از آنجا که کاربرد روش تجدید ارزیابی توسط برخی واحدهای تجاری موجب میگردد این واحدهای تجـاری در مقایسـه با واحدهایی که از روش تجدیـد ارزیابی استفـاده نکردهاند، سودآوری کمتری نشان دهند و نیز این امر که کاهش سود در اثر تجدید ارزیابی به نوعی، انحراف از نظام بهای تمام شده تاریخی است، لذا معادل استهلاک اضافی که در اثر تجدید ارزیابی در حسابها منظور شده است، از حساب مازاد تجدید ارزیابی خارج و مستقیماً به حساب سود (زیان) انباشته منظور میشود تا بدین ترتیب سود قابل تخصیص تحت تأثیر تجدید ارزیابی قرار نگیرد. بنابراین ضمن حفظ نظام بهای تمام شده تاریخی مبتنی بر مفهوم نگهداشت سرمایه مالی اسمی، اطلاعات مفیدی در رابطه با میزان سود قابل تخصیص از محل داراییهای تجدید ارزیابی شده در اختیار استفادهکنندگان صورتهای مالی قرار میگیرد تا امکان اتخاذ تصمیم مقتضی نسبت به تقسیم سود یا نگهداشت آن از طریق انتقال به سرمایه یا اندوختههای اختیاری فراهم گردد.
